会计核算对企业经营的重要意义

第三节　会计核算的基本前提与会计信息质量要求

一、会计核算的基本前提

会计人员进行会计工作时，必须首先解决：会计所要核算的范围有多大，会计为谁核算，给谁记账；会计所要记录的经济业务是否能够持续不断地进行下去；会计应该在什么时候记账、算账；以及在记录过程中应该采用什么计量手段等。这些问题如果不首先得到解决，就没有办法进行会计工作，所以，对这些问题必须首先以假设的方式来人为地做出限定。这就是我们所说的会计假设，也称为会计核算的基本前提。

会计假设，虽然是主观确定的，但完全是出于客观的需要，有充分的客观性；否则，会计核算工作就无法进行，会计的职能作用也就无法发挥。这四项会计假设缺一不可，既有联系又有区别，共同为会计核算工作的顺利开展奠定基础，也是确定会计原则的基础。

因此，会计假设是会计核算工作的基本前提和出发点，是处理会计信息、编制财务报告的依据。也是制定企业会计制度的重要指导思想。我国财政部公布并实施的《企业会计准则》中，明确规定了四项会计假设，即会计主体、持续经营、会计期间和货币计量。

（一）会计主体前提

会计主体是指会计为之服务的特定单位，是指独立核算的企业或企业的一部分。或者说会计为谁核算，核算谁的业务。会计核算的各种业务，都是同特定单位相联系的，一切核算工作都是站在特定单位立场上进行的。《企业会计制度》规定：“会计核算应当以企业发生的各项交易或事项为对象，记录和反映企业本身的各项生产经营活动。”

会计主体的前提条件回答了会计为谁核算的问题，为会计活动规定了空间范围。会计工作的这个空间范围是指经营上或经济上具有独立性或相对独立性的单位。这个单位可以是一个营利性组织，如企业、公司，也可以是一个非营利性组织，如政府或事业单位；可以是具有法人资格的实体，如母、子公司，也可以是不具有法人资格的实体，如合伙企业、个体工商业即公司的分支机构。作为会计主体必须具备三个条件：（1）具有一定数量的经济资源。（2）进行独立的生产经营活动或其他活动。（3）实行独立核算，提供反映本主体经济情况的会计报表。

只有首先提出会计主体这一基本前提，才能使会计的核算范围得以明确，才能够使企业的财务状况和经营成果独立地反映出来，从而为经济决策提供有用的信息。会计主体之间的关系如图1－4所示。

需要说明的是，会计主体与企业法人是不同的。法人是指在政府部门注册登记、有独立的财产、能够承担民事责任的法律实体，它强调企业与各方面的经济法律关系。而会计主体则是按照正确处理所有者与企业的关系，以及正确处理企业内部关系的要求而设立的。尽管所有法人都是会计主体，但有些会计主体就不一定是法人。会计主体与法律主体的关系如图1－5所示。

图1－4　会计主体关系示意图

图1－5　会计主体的法律主体关系图

作为合并会计报表的主体，这四个组织共同组成一个会计主体，但不是一个法律主体。

（二）持续经营前提

每一个企业从开始营业起，从主观愿望上看，都希望能永远正常经营下去。但是在商品经济条件下，竞争非常激烈，优胜劣汰是一条无情的法则，任何企业都存在着破产、清算的风险，每个企业都有被淘汰的危险，这是不以人们的意志为转移的。然而企业何时破产、清算，人们无法预料。在这种情况下会计应如何进行核算和监督呢？应立足于持续经营还是立足于即将停业清理呢？两者的会计处理方法完全不同。在一般情况下，持续经营的可能性总比停业清理大得多，尤其是现代化大生产和经营，客观上要求持续经营，所以，会计核算应立足于持续经营假设。《企业会计制度》规定：“会计核算应当以企业持续、正常的生产经营活动为前提。”它明确了会计核算的时间范围，如图1－6所示。

图1－6　持续经营前提示意图

正是这一假设为解决会计核算中常见的财产计价和费用分摊以及收益的确认等问题提供了前提条件。例如，企业固定资产的价值按取得的实际成本入账，通过计提折旧在其使用年限内分期摊作费用，就是以持续经营为前提的。对一个会计主体来讲，如果持续经营这一前提条件不存在了，那么一系列会计制度和会计方法也相应的丧失其存在的基础。持续经营假设的运用，可以使会计核算的程序、方法以及为经济决策提供的会计信息保持一定的稳定性和可靠性。

当然，在激烈的市场竞争中，企业因种种原因而不得面临破产或清算时，以持续经营为前提规定的会计方法和程序也自然不再适用，而应该按一些特殊的会计方法处理。

（三）会计期间前提

企业的资金运动是一个连续不断的过程，理论上只有在企业完全停止其资金运动后才能精确地核算其经营成果。但在持续经营假设下，资金运动不可能停止，何时停业很难预测。为了及时取得会计信息、发挥会计的作用，有必要在经营期间分期进行会计核算，因此，必须确立“会计分期”假设。所以说，会计期间是指对企业持续进行的经营过程人为地划分为相等的时间阶段，以便分期结算账目和编制会计报表，确定各期间的经营成果和财务状况。会计期间假设是持续经营假设的必要补充。

企业的经营活动是连续不断进行的，在时间上具有不间断性。会计要对这个不间断地经营活动过程进行计量和报告，从而提供有用的会计信息，就需要人为地分割持续不断的经营过程，以便对其进行反映。如果能等到企业经营活动全部结束后，并将各种资产变成现金，将各项负债清偿完毕，再对企业进行结算，这时企业经营期间的净收益就可非常简便而又清晰地计算出来。当然，这样进行会计核算也就不需要进行会计分期了。但是在正常情况下，会计人员无法知道企业在什么时间结束其经营活动，当然也就不能等到企业全部结束了它的经营业务时才编制对内对外的会计报告。为此，在企业的持续正常经营中，设定企业经营活动是可以断开的，并且可以划分为各个相等的时间阶段。为此《企业会计制度》规定：“会计核算应当划分会计期间，分期结算账目和编制财务会计报告。”

有了会计期间这一前提，才产生了本期与非本期的区别，才有期初与期末的概念。只有划清会计期间，才能按会计期间提供收入、费用、成本、经营成果和财务状况的会计信息资料，才有可能对不同会计期间的会计信息进行比较。

世界各国会计期间的起讫日期并不统一，有的以本年的7月1日至次年的6月30日为一个会计年度，有的以本年的4月1日至次年的3月31日为一个会计年度。

我国《企业会计制度》将会计期间划分为年度、半年度、季度和月度，即应当按年度、半年度、季度和月度分期结算账目，编制会计报表。年度、半年度、季度和月度的划分均按公历起讫日期确定。即我国的会计年度从1月1日开始至12月31日为止。半年度、季度和月度均称为会计中期。期末是指月末、季末、半年末和年末，如图1－7所示。

图1－7　会计分期示意图

在确立了“会计期间”的前提后，为了正确地分期核算企业的收入、成本和利润，还应采用权责发生制作为会计核算的基础。

权责发生制又称应收应付制或应计制，它是按照权利和责任是否转嫁或发生来确认收入和费用归属期间的制度。为了真实、公允地反映特定会计期间的财务状况和经营成果，《企业会计准则——基本准则》规定：企业在会计确认、计量和报告中应当以权责发生制为基础。权责发生制基础要求，属于当期的收入和费用，不论其款项是否在当期收、付，都作为当期的收入和费用处理；凡不属于当期的收入和费用，即使款项在当期收、付，也不作为当期的收入和费用处理。权责发生制强调权利的形成和责任的发生。具体做法是：（1）凡是本期赚得的收入，不管是否收到货币资金，一律作为本期收入记账。（2）凡是本期应当负担的费用，不管是否付出货币资金，一律作为本期费用记账。权责发生制主要适用于企业。

与权责发生制相对应的会计核算原则是收付实现制。收付实现制又称现收现付制，它是以实际收到或支付款项为依据，进而确认收入和费用归宿期间的制度。收付实现制主要适用于行政、事业单位。

（四）货币计量前提

企业拥有的资产种类繁多，计量单位不同，会计应如何综合反映呢？在商品经济条件下，最理想的计量手段就是货币，它是商品的一般等价物，能用以计量一切资产、负债和所有者权益，以及收入、费用和利润，也便于综合反映。货币计量是指对所有会计核算对象采用同一种货币作为统一的尺度来予以计量，并把企业生产经营活动和财务状况的数据转化为按统一货币单位反映的会计信息。

根据这一假设，会计的对象也只限于那些能够用货币来计量的经济活动。在多种货币存在的条件下需要确定某一种货币作为记账本位币。我国《企业会计制度》规定：“企业的会计核算以人民币为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的企业，可以选定其中一种货币作为记账本位币，但是编报的财务报告应当折算为人民币。在境外设立的中国企业向国内报送的财务会计报告，也应当折算为人民币。”

设立货币计量前提是建立在货币本身的价值稳定不变的基础之上的。其实，货币本身的价值是处在变化过程中的，它要受到物价的波动、购买力的升降、通货膨胀和紧缩等因素的影响。但由于这种变动是一种渐变的过程，同时受到政治、经济等宏观调控因素的影响，在正常情况下，币值本身的升降幅度一般不大，从长期来看，这种升降可自行抵消，因此，在设定货币计量前提时一般是假定币值本身不作变动。但在发生恶性通货膨胀时，就需要采用特殊的会计准则来处理相关的会计事项。

上述四项会计核算的基本前提，虽然是主观确立的，但完全是由于客观的需要，有充分的客观性。这四项基本前提缺一不可，既有联系又有区别，共同为会计工作的顺利开展奠定基础，也是确立会计核算原则的基础和依据。

二、会计信息质量要求

会计信息是会计核算的成果，它通过会计核算以及编制财务报表提供给信息使用者。我国的《企业会计准则》中明确规定了我国会计核算应遵循的八项质量要求，它是我们进行会计核算工作的规范，是从事账务处理、编制会计报表时所依据的一般规则和准绳。

（一）可靠性要求

可靠性要求又称客观性要求或真实性要求，是指会计核算应当以实际发生的交易或事项为依据，如实反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。《企业会计准则》第12条规定：“企业应当以实际发生的交易或者事项为依据进行确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素，保证会计信息真实可靠、内容完整。”

会计信息是企业内外有关各方面进行决策的依据，如果不能真实客观地反映企业经济活动的实际情况，那么这种虚假和歪曲的会计信息，不仅不能发挥会计应有的作用，而且将会导致决策错误，以致遭受不必要的资产损失。因此，可靠性就要求在会计核算的各个环节上都要符合真实性的要求。

具体做法是：（1）在确认经济业务时，必须取得真实合法的原始凭证，作为编制记账凭证的依据。（2）会计的计量、记录、报告不得伪造，不得掩饰真实情况。（3）必须严格执行会计制度，加强会计核算的基础工作，提高会计人员的素质，建立健全内部控制制度和对会计核算资料的稽核制度，使会计人员在统一标准的条件下，将可能发生的误差降到最低程度，以保证会计信息的真实可靠。

（二）相关性要求

相关性要求又称有用性要求，是指会计信息要同经济决策的需要相关，符合国家宏观经济管理的要求，满足有关各方了解企业财务状况和经营成果的需求，满足企业加强内部经营管理的需要。《企业会计准则》第13条规定：“企业提供的会计信息应当与财务报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务会计报告的使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或预测。”

会计信息应当为企业内外各方进行不同的决策服务，在收集、处理、传递信息的过程中考虑有关各方对会计信息的不同要求，按照他们的不同需要提供相关的信息。

（三）可理解性要求

可理解性要求是指企业的会计核算和编制的财务会计报告应当清晰明了，便于理解和利用。《企业会计准则》第14条规定：“企业提供的会计信息应当清晰明了，便于财务报告使用者理解和利用。”即会计记录应当准确、清晰，凭证、账簿、报表所提供的信息，应当简明、易懂，能简单明了地反映企业的财务状况和经营成果，并容易被人们所了解和利用。贯彻可理解性要求有利于帮助会计信息使用者更好地使用会计信息。

（四）可比性要求

可比性要求是指企业的会计核算应当按照规定的会计处理方法进行，会计指标应当口径一致、相互可比。同时，国家财经法规对于某项经济业务所规定的会计处理方法可能有多种供企业选择，一个企业在选定其中一种处理方法后，应连贯地在前后各会计期间采用，不得随意变更，应当采用一致的会计政策。《企业会计准则》第15条规定：“企业提供的会计信息应当具有可比性。”

可比性要求各企业统一会计指标的计算口径，使企业间、行业间可以进行横向比较，以满足有关各方面的决策需要。可比性要求有利于会计信息使用者进行会计主体间的比较，从而正确评价企业经营业绩和进行决策；也便于国家综合管理部门进行比较、分析和汇总，满足宏观管理的决策需要。

可比不等于单纯的统一，不等于会计核算方法没有选择，也不等于所有企业处理方法和程序都绝对一致，而是要求对同一项业务，应当采用相同或相近的处理方法和程序，以做到信息可比。

如果因为内外环境发生了变化，原选用的方法不再适用，则至少在本会计年度内不予变更。如有必要变更，应当就变更的内容和理由、变更的累积影响数，以及累积影响数不能合理确定的理由等，在会计报表附注中予以说明。

一般来说，下列两种情况可以变更会计政策：

（1）有关法规发生变化，要求改变会计政策。

（2）改变会计政策后能够更恰当地反映企业的财务状况和经营成果。

（五）实质重于形式要求

实质重于形式要求是指在会计核算过程中，对经济业务的确认，应考虑其实质内容，不要太顾虑法律形式问题。《企业会计准则》第16条规定：“企业应当按照交易或者事项的经济实质进行确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。”

当一项经济业务可以有几种会计方法供选择时，应按其实质内容而不是法律形式来确定合适的会计方法。例如，融资租赁是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。所有权最终可能转移，也可能不转移。在租赁期内，从法律形式上看，所有权并不归承租人所有，但在租赁期内承租人实质上承担了与所租人资产所有权有关的全部风险和报酬，同承租人的其他资产没有实质性的区别，所以，在会计核算上也将融资租赁租入的资产等同承租人自有资产一样核算。

所以，会计信息要想反映其所要反映的交易或事项，就必须根据交易或事项的实质和经济现实，而不能仅根据它们的法律形式进行核算和反映。

（六）重要性要求

重要性要求是指在会计核算过程中，对经济业务应区别其重要程度，采用不同的核算方式。它要求每个企业确定自己的重要会计事项。会计事项是否重要，应根据会计信息对信息使用者进行决策时的影响程度来确定，进而确定该核算项目的重要程度。《企业会计准则》第17条规定：“企业提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量有关的所有重要交易或者事项。”

重要性要求使会计核算在全面的基础上突出重点，达到事半功倍的效果，并有助于简化会计核算，提高工作效率。对于那些重要的经济业务，应分别核算、分项反映，力求准确，并在财务报告中作重点说明；而对次要的经济业务，在不影响会计信息真实性的情况下，可适当简化会计核算，进行合并反映。

（七）谨慎性要求

谨慎性要求又称保守性要求、稳健性要求，是指在进行会计核算时，应当合理预计可能发生的损失和费用，而不应预计可能发生的收入和过高估计资产的价值。如某一经济业务有多种处理方法可供选择时，应采取不导致夸大资产、虚增利润的方法。《企业会计准则》第18条规定：“企业对交易或者事项进行确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。”会计核算应当遵循谨慎性的要求，合理核算可能发生的损失和费用。

在市场经济条件下，企业不可避免地会遇到各种风险，例如，企业应收账款由于债务人破产、死亡等原因，不能收回；固定资产由于技术进步而提前报废等情况。谨慎性要求对面临的风险和可能发生的损失作出合理预计，以避免损失发生时影响企业的正常经营。

谨慎性要求在会计中的应用是多方面的，如对应收账款计提坏账准备、对固定资产计提减值准备和采用加速折旧法等。

（八）及时性要求

及时性要求是指企业的会计核算应当及时进行，不得提前或延后。《企业会计准则》第19条规定：“企业对于已经发生的交易或者事项，应当及时进行确认、计量和报告，不得提前或者延后。”即当期的会计事项，不能延至下一个会计期间处理，财务报告也应当在会计期间结束后规定的日期内及时报出。因为决策是有时效性的，因此为决策需要提供的会计信息也具有时效性。所以会计核算必须及时进行，否则将失去应有的价值。及时性包括及时收集会计信息，及时对收集的会计信息进行加工处理，及时地传递会计信息。