关于小微企业纳税遵从管理的思考
刘石敏
纳税遵从，又称税收遵从，是指纳税义务人遵照税收法令及税收政策，向国家正确计算缴纳应缴纳的各项税收，并服从税务部门及税务执法人员符合法律规范的管理的行为。我国对于纳税遵从的研究起步较晚，2003年，国家税务总局《2002年—2006年中国税收征收管理战略规划纲要》的文件中首次提出了纳税遵从的概念。而目前我国对于小微企业的纳税遵从管理研究更是处于起步阶段。在实际税收征管工作中，由于小微企业自身的一些特点以及受税收征管水平等因素的制约，税收流失的现象较为严重。因此，研究小微企业纳税遵从管理问题，对于完善税收管理，加强税收征管，保障国家税款及时入库具有重要的现实意义。
一、小微企业的概念及规模
小微企业是小型企业、微型企业、家庭作坊式企业、个体工商户的统称。在我国，按照《中小企业划型标准规定》（工信部联企业〔2011〕300号）的规定，中小企业划分为中型、小型、微型三种类型，具体标准根据企业从业人员、营业收入、资产总额等指标，结合行业特点制定。各行业小微企业的划型标准为：
农、林、牧、渔业：营业收入50万元及以上、500万元以下的为小型企业，营业收入50万元以下的为微型企业。
工业：从业人员20人及以上、300人以下，且营业收入300万元及以上、2000万元以下的为小型企业；从业人员20人以下或营业收入300万元以下的为微型企业。
建筑业：营业收入300万元及以上、6000万元以下，且资产总额300万元及以上、5000万元以下的为小型企业；营业收入300万元以下或资产总额300万元以下的为微型企业。
批发业：从业人员5人及以上，20人以下，且营业收入1000万元及以上、5000万元以下的为小型企业；从业人员5人以下或营业收入1000万元以下的为微型企业。
零售业：从业人员10人及以上、50人以下，且营业收入100万元及以上、500万元以下的为小型企业；从业人员10人以下或营业收入100万元以下的为微型企业。
交通运输业：从业人员20人及以上、300人以下，且营业收入200万元及以上、3000万元以下的为小型企业；从业人员20人以下或营业收入200万元以下的为微型企业。
仓储业：从业人员20人及以上、100人以下，且营业收入100万元及以上、1000万元以下的为小型企业；从业人员20人以下或营业收入100万元以下的为微型企业。
邮政业：从业人员20人及以上、300人以下，且营业收入100万元及以上、2000万元以下的为小型企业；从业人员20人以下或营业收入100万元以下的为微型企业。
住宿业：从业人员10人及以上、100人以下，且营业收入100万元及以上、2000万元以下的为小型企业；从业人员10人以下或营业收入100万元以下的为微型企业。
餐饮业：从业人员10人及以上、100人以下，且营业收入100万元及以上、2000万元以下的为小型企业；从业人员10人以下或营业收入100万元以下的为微型企业。
信息传输业：从业人员10人及以上、100人以下，且营业收入100万元及以上、1000万元以下的为小型企业；从业人员10人以下或营业收入100万元以下的为微型企业。
软件和信息技术服务业：从业人员10人及以上、100人以下，且营业收入50万元及以上、1000万元以下的为小型企业；从业人员10人以下或营业收入50万元以下的为微型企业。
房地产开发经营业：营业收入100万元及以上、1000万元以下，且资产总额2000万元及以上、5000万元以下的为小型企业；营业收入100万元以下或资产总额2000万元以下的为微型企业。
物业管理业：从业人员100人及以上、300人以下，且营业收入500万元及以上、1000万元以下的为小型企业；从业人员100人以下或营业收入500万元以下的为微型企业。
租赁和商务服务业：从业人员10人及以上、100人以下，且资产总额100万元及以上、8000万元以下的为小型企业；从业人员10人以下或资产总额100万元以下的为微型企业。
其他未列明行业：从业人员10人及以上、100人以下的为小型企业；从业人员10人以下的为微型企业。
据统计，目前小微企业已经超过4000万家，其中包括3700多万家工商个体户，吸纳了2亿多人口就业，创造了60%的国内生产总值、50%的税收和80%的就业岗位(1)。由此可见，小微企业在国民经济发展中具有举足轻重的地位与作用。
二、现行小微企业的税收管理模式
近年来，国家高度重视小微企业的生存与发展，不断加大扶持力度和优化扶持着力点，如提高增值税和营业税起征点；将小型微型企业减半征收企业所得税政策延长至2015年底并扩大范围；对小型微型企业三年内免征部分管理类、登记类和证照类行政事业性收费等。通过倾斜性的优惠政策直接降低小微企业的税费负担，优化其发展环境，支持小微企业健康发展。
而在小微企业的税收管理上，我国的政策法规则较为欠缺，目前尚未出台专门针对小微企业的税收管理办法。由于大量的小微企业经营规模小，大多为工商个体户，会计账簿不健全，因此税务部门对大部分小微企业主要采取核定征收的方式征收税款，如经2006年6月28日第2次局务会议审议通过的《个体工商户税收定期定额征收管理办法》（国家税务总局令第16号）（下文简称“《办法》”）。而对于部分财务核算制度健全的小微企业则采用查账征收的方式。
关于个体工商户税收的定额核定工作，《办法》规定由定期定额户按照规定自行申报，由主管税务机关根据定期定额户的经营规模、经营区域、经营内容、行业特点、管理水平等因素核定定额，经定额公示、上级核准后将《核定定额通知书》送达定期定额户执行，并将最终确定的定额和应纳税额情况在原公示范围内进行公布。
与查账征收相比，在采用核定征收方式的情况下，税务机关的自由裁量权较大，容易受主观因素的影响，从而影响核定工作的规范性和合理性。
三、影响小微企业税收遵从的因素分析
影响纳税遵从的因素是多方面的，包括制度因素、征管因素、社会因素等，这些因素相互作用与渗透，共同影响着纳税人的纳税遵从。就小微企业而言，影响小微企业税收不遵从的因素突出表现在以下几个方面：
（一）税收制度的复杂性
我国现行的税制过于复杂，小微企业未能准确理解与掌握税收相关规定，导致小微企业的纳税不遵从。如我国税收制度中关于小微企业与小型微利企业的规定。企业所得税法所称的小型微利企业，是指从事国家非限制和禁止行业，为工业企业的是年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过100人，资产总额不超过3000万元的企业；为其他企业的是年度应纳税所得额不超过30万元，从业人数不超过80人，资产总额不超过1000万元的企业。这与工业和信息化部、国家统计局、国家发展和改革委员会、财政部联合印发的《关于印发中小企业划型标准规定的通知》（工信部联企业〔2011〕300号）所称的小微企业是不同的概念，因此在应用税收政策时上还应区分小型微利企业与小微企业，具有一定的复杂性。此外，在增值税中还存在根据年销售额以及会计核算是否健全将纳税人分为一般纳税人和小规模纳税人的情况。
小微企业、小型微利企业、小规模纳税人的概念存在区别但又有所交叉，加之小微企业通常规模较小，管理粗放，人才短缺，懂法律、懂财务的人更是少之又少，面对复杂的税收政策时，大部分小微企业纳税人无法适从，客观上促使小微企业的纳税不遵从。
（二）税收征管的缺陷
税收征管对纳税遵从的影响至关重要。税收征管水平一定程度上决定了纳税人的纳税遵从度。若申报制度规范、方便，申报方式多样，征管手段科学合理，税务机关服务优良，征管方式选择恰当，征管效率高，则有利于提高纳税人的纳税遵从度。
我国小微企业规模小、数量众多、分布零散，收入透明度不高，存在着大量的现金交易不入账行为等风险，是税款流失的高发群体。然而目前我国的税收征管水平仍较为滞后，对小微企业未能实现有效征管，其中的原因是多方面的：
一是税务机关管理资源有限，存在着人少户多的矛盾。据统计，目前我国从事基层一线征管工作的人数共计46万，其中税收管理员27.7万，占37%，全国人均管户接近100户，沿海发达地区人均管户有的超过1000户(2)。这在一定程度上造成了税务机关在征管过程中存在“抓大放小”的现象，即将精力集中在纳税大户的重点管理，而忽视对小微企业的管理，使蓄意偷逃税的纳税人有机可乘。
二是征管手段落后。对小微企业的征管主要还是以下企业实地核查为主，停留在查账本、翻数据的阶段，且对小微企业的定税都是根据经验估计应缴税额度，税务机关的自由裁量权大，定税透明度低，易引发小微企业的不满。而对计算机的使用，只是停留在对纳税人信息进行储存、打印等简单操作。落后的征管手段常常使税务机关应接不暇，漏征、漏管的现象普遍存在。
三是信息不对称。一方面由于未建立起有效的协税护税机制，税务机关不能及时有效地获取小微企业相关涉税信息，如工商登记信息、银行、保险等金融行业开户、交易信息，因而未能实现“应收尽收”；另一方面在于小微企业不愿花足够的时间学习纳税知识，或者税务机关的信息服务提供不足，小微企业不能及时、准确地了解纳税信息，未能实现“应纳尽纳”。
四是税收征管队伍素质有待进一步提高。当前基层税务人员普遍存在干部年龄层次偏大、知识结构老化、文化程度偏低的问题，在新形势下不能适应税收征管的需要。而年轻人中“单一型”人才多，“复合型”人才少，缺乏既懂计算机、法律知识，又擅长税收征管业务的专业人才，使依法治税工作受到影响。税务干部素质不尽如人意的现状，会造成税务机关对税源把握不准，对小微企业的核定征收不规范、不合理，从而引发小微企业的纳税抵触心理。
（三）社会纳税氛围的影响
由于我国纳税人的纳税意识普遍较弱，加之我国法律体系尚未健全，对税收违法追究处罚力度有限，未能对违法犯罪的纳税人形成有效威慑，因此社会上偷、逃、骗税的现象大量存在。而小微企业因其自身特点，收入存在较大的隐蔽性，受税务机关监控不严，对大中企业而言，其纳税不遵从行为更不易引起税务机关的察觉。因此，在整个社会纳税氛围较弱的情况下，其进行偷逃税不被发现的可能性较大，这在一定程度上加剧了小微企业偷逃税的侥幸心理。而且由于整个社会的纳税氛围不足，来自于社会道德和其他成员的谴责也会较轻，从而降低小微企业税收违法的社会心理成本，不利于其纳税遵从。
四、提高小微企业税收遵从的政策建议
小微企业虽然个体规模较小，但小微企业群体已是我国社会主义建设中的大军，是国民税收的重要贡献者。提高小微企业的纳税遵从度，使其做到“应纳尽纳”，对于保障国家税款，积极筹措财政资金，发挥国家宏观调控职能，反过来利用财政税收多项优惠政策促进小微企业的发展壮大具有积极的意义。
（一）简化小微企业税收制度，消除不利税收影响
首先，为简化概念，方便小微企业理解与运用税法，建议国家在税法中规定援引小微企业认定标准，将企业所得税法中的“小型微利企业”以及增值税中的“小规模纳税人”修改为“小型微型企业”，以统一“小微企业”这一主体的法律含义。
其次，充分考虑小微企业的特殊性，建议国家合并和简化涉及小微企业的各类税种，以收入额或利润额为计税依据，采用比例税率进行征收。专门制订针对小微企业发展的税收优惠政策，形成全面、协调、连续、稳定的税收优惠政策体系，使小微企业明确国家的税收政策导向，便于掌握税法知识，降低小微企业因不了解税收法律法规所导致的纳税不遵从。
（二）改善税收征管手段，强化纳税服务
一是实行分类征收管理。对实行核定征收方式的小微企业推广计算机定税，即税务机关通过调查本区域内相同行业和相同地段的税额情况，制定出地段等级系数、经营状况等级系数和行业系数等，在采用计算机定税时，将小微企业的营业面积、地段等级、经营状况、行业、从业人员数量等输入统一的计算机定税软件中，由计算机测算确定该小微企业的应缴税额。对于计算机定税的结果要张榜公布，接受纳税人的监督以确保定额的公平、公正、透明。利用计算机定税可增强执法的透明度，限制税收管理员的自由裁量权，避免暗箱操作和“人情税”、“关系税”，提高定税的科学性与公信力，有利于消除小微企业因不满税务机关人为定税的抵触情绪。对零星分散流动性强的微型企业（个体经营户）实行委托代征。委托地方政府管理部门和社会行业管理组织代为征收税款，避免因税务机关力量不足造成漏征、漏管。
二是加强对小微企业的税收宣传和纳税辅导。首先，采取网送税法、办税大厅公告展示、触摸屏自查、发送手机短信、赠送宣传手册等多种形式进行税法宣传，尤其对于新税收政策的出台，要及时为小微企业免费提供纳税指南出版物，利用新闻媒介广泛宣传纳税知识。其次，实行定期走访制，基层税务人员要经常实地深入小微企业提供建账建制的业务指导、信息咨询、财务分析和企业发展分析等服务，定期召开税务部门与纳税人恳谈会，征询纳税人对税收政策和管理的意见，了解小微企业的税收需要，密切和融洽征纳双方关系。
三是简化小微企业的办税事项与程序，提供多元化申报方式。简并纳税人向税务机关提供的各项涉税资料、报表，优化办税手续，减少企业申报纳税时间，降低纳税成本，提高服务质量和工作效率。提供方便快捷的多样化申报缴纳方式，实行电话、邮寄以及网络申报。对实行简易申报的定额户，可以委托经税务机关认定的银行或其他金融机构办理税款划缴，在规定的期限内按照法律、行政法规规定缴清应纳税款；对于定额户经营地点偏远、缴纳税款数额较小，或者税务机关征收税款有困难的，税务机关可以按照法律、行政法规规定简并征期，可按季或按年征收。
（三）增加部门间合作，加强涉税信息共享与管理
对小微企业的税收管理，涉及国税、地税、海关、公安、工商、银行、司法、技术监督等多个部门的协调与配合，因此，应尽快建成有效的协税护税网络，缓解信息不对称的问题。
一是建议国家将第三方向税务机关提供涉税信息作为法定强制性义务纳入我国税收相关法律，并予以进一步明确，以法律的形式规定，税务部门在税收执法时，其他部门不得以任何理由拒绝配合。工商、海关、国库、银行、公安、司法和技术监督等部门要坚决支持税务部门的执法活动，并及时向税务部门报告纳税人的涉税事项。与此同时，鼓励各级地方政府制定出台涉税信息保障条例，从而形成自中央到地方有效保障涉税信息交换的机制，最大限度地减少税款流失。
二是建立健全小微企业资料共享数据库。在现有的数据库中，专设小微企业管理模块，以网络技术为依托，建立一个国税、地税、工商、海关、国库、银行、公安、司法和技术监督等多个部门联网的数据库，要求各部门要及时地录入、更新小微企业的信息，为实现信息的交流与共享创造有利的条件。
涉税信息共享的实现，可有效缓解因税务机关人员力量不足所带来的漏征、漏管问题，做到人机结合，有效堵塞税收漏洞。
（四）调整基层税务人员结构，加大力度实施培训
一是鉴于目前我国基层税收管理员占基层一线征管工作人员比例不足50%的事实，应调整现有人员结构，应根据管辖区域内纳税人数量调配税收管理员，确保每人管户不超过100户。按照纳税人的规模大小实行分类管理，并设置小微企业税收管理处或组，实行专人专管。
二是通过以老带新的形式，逐渐让年轻人加入到小微企业的税收管理中去，不断为基层税收干部队伍注入新鲜血业，提升队伍活力。这是因为小微企业的税收管理问题是当前税收管理的重点与难点，而年轻人思想活跃，对新事物、新知识、新思想接受快，学习能力强，工作热情高，主动性强，具有在工作岗位上表现自我能力和价值的强烈愿望，对任何事物都有自己独特的视角和观点，创新能力较强，在小微企业税收管理领域可发挥其优势作用。
三是引进“复合型”人才，加大税务人员的培训力度。在小微企业的税收管理中引进一批具有会计、法律、文秘和计算机等技能专长的专业人才，并以税收中心工作为主线，举办初任培训、任职培训、更新知识培训和专门业务培训，开展“岗位练兵”和各类业务技能竞赛，不断提高税务干部的税收管理技能，实现人尽其才、才尽其用。除此之外，还要不断加强思想道德教育与法制教育，引导税务人员树立科学的人生观、世界观、价值观、权力观、地位观和利益观，使税务人员在工作中牢固树立“依法征税，应收尽收，坚决不收过头税，预防、制止越权减免税”的思想，做到既不有税不收，也不擅自越权征税。
（五）营造“依法纳税、纳税光荣”的良好社会氛围
税收是国家财政的主要来源，是国家实现各项职能的物质基础。税收作为国家的宏观调控杠杆之一，具有调节收入分配、促进资源配置与经济增长的职能。因此，通过主流媒体，开展税收宣讲，制作公益广告，使全民意识到税收的重要性，认识到“税收取之于民，用之于民”的本质，认识到依法纳税是公民的基本义务，偷税、漏税、骗税、抗税是违法行为，应负法律责任，从而树立起“纳税光荣，偷税漏税可耻”的观念。与此同时，税务机关应定期在主流媒体上公布并表彰依法纳税的小微企业，对连续获得表彰的小微企业给予一定的税收奖励，激发小微企业的纳税积极性；另一方面，对于不诚信纳税的小微企业在依法处罚的同时也要定期曝光，限期整改，加强舆论监督，增加其纳税不遵从的社会心理成本。
总而言之，小微企业纳税遵从问题是税收管理的难点问题，应多管齐下，既要完善相关政策法规、增强税务部门的人力与技术保障，又要加强多部门的协调配合；既要依靠制度约束，也要从心理上和从行动上加以引导与指导，使小微企业最大限度地实现纳税遵从。
作者单位：自治区地税局
【注释】
(1)人民网：http://finance.people.com.cn/GB/70846/18006824.html。
(2)相关资料参见中国税网：宋兰副局长在全国税收征管科技工作会议上讲话http://www.ctaxnews.com.cn/shuju/sjzc/wmlt/201109/t20110921_1573839.htm。
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