支持文化产业发展的税收政策研究

支持文化产业发展的税收政策研究

广西国际税收研究会课题组

党的十七届六中全会通过了《中共中央关于深化文化体制改革推动社会主义文化大发展大繁荣若干重大问题的决定》这一纲领性文件，并提出2020年文化产业的发展目标是将其建设成为国民经济支柱性产业。该文件的出台，标志着我国文化产业发展进入了一个新的阶段。在相关政策、法规的推动下，文化产业的活力将进一步激发和释放。

中国是一个文化资源大国，文化产业发展具有巨大的潜力。近年来我国文化产业虽然发展较快，但与西方发达国家相比仍然存在较大差距。税收优惠是文化产业发展的助推器，作为重要的经济调节工具，税收在促进文化产业发展方面具有重要的意义。

一、文化产业的内涵及支持文化产业发展的必要性

（一）文化产业的概念

联合国教科文组织对“文化产业”的定义是：按照工业标准，生产、再生产、储存以及分配文化产品和服务的一系列活动。这里值得注意的就是按照工业标准。文化的产品和文化的服务向来就有，只有按照工业标准进行生产、再生产、储存以及分配才是文化产业，就是要批量的、有规模的、连绵不断地去生产。在我们这样一个特定的制度环境中，文化产业除了具有一般产业属性之外，还具有某些特殊的社会和意识形态属性。这是我们理解文化产业的最基本的出发点。如果将文化产业置于知识经济迅猛发展的当代世界经济背景下，我们又可看到，近十几年以来，文化产业已经发生了重大转变，越来越成为第三产业中最富现代意义、与高科技尤其数码技术发展最紧密结合的产业，并且越来越反过来影响和改变着传统文化产业的面貌。由此我们认为，现代文化产业实际上是一个巨大的“产业群”，它们奠立于大规模复制技术之上，履行最广泛传播的功能，经商业动机的刺激和经济链条的中介，迅速向传统文化艺术的原创和保存两个基本环节渗透：将原创变成资源开发，将保存变成展示，并将整个过程奠定在现代知识产权之上。

2003年9月，我国文化部制定下发的《关于支持和促进文化产业发展的若干意见》，将文化产业界定为：“从事文化产品生产和提供文化服务的经营性行业。文化产业是与文化事业相对应的概念，两者都是社会主义文化建设的重要组成部分。文化产业是社会生产力发展的必然产物，是随着中国社会主义市场经济的逐步完善和现代生产方式的不断进步而发展起来的新兴产业。”2004年，国家统计局对“文化及相关产业”的界定是：为社会公众提供文化娱乐产品和服务的活动，以及与这些活动有关联的活动的集合。所以，中国对文化产业的界定是文化娱乐的集合，区别与国家具有意识形态性的文化事业。

尽管世界各国对文化产业从不同角度进行了不同的定义，但文化产品的精神性、娱乐性等基本特征不变。本文指的文化产业是以生产和提供精神产品为主要活动，以满足人们的文化需要作为目标而进行的一系列设计、创作、消费等活动。

（二）我国大力发展文化产业的必要性

1.大力发展文化产业是我国“十二五”时期经济社会发展的必然要求。《国民经济和社会发展第十二个五年规划纲要》明确规定，加快发展文化产业，推动文化产业成为国民经济支柱性产业，增强文化产业整体实力和竞争力。2012年初，文化部向社会发布《文化部“十二五”时期文化产业倍增计划》，明确了“十二五”时期文化系统文化产业的工作思路。近年来，文化产业改革方面的政策出台密集度、国家对文化产业的支持力度都达到了前所未有的高度。据国家统计局发布的数据显示，2011年，我国国内生产总值471564亿元，人均国内生产总值达到35083元，扣除价格因素，比2002年增长1.4倍，年均增长10.1%。按照平均汇率折算，我国人均国内生产总值由2002年的1135美元上升至2011年的5432美元。保持经济的持续稳定健康发展要寻找新的经济增长点，文化产业对经济增长起着拉动作用，集中表现为市场占有率和消费水平的迅速上升以及整个文化产业对国民经济贡献率的大幅度提高。文化产业在国民经济中的重要地位，决定着它对经济增长具有投资和消费的双重拉动作用。中国有悠久的文化传统和丰富的文化资源，但是自主文化品牌的缺失直接制约着我国文化产业的健康、快速发展。相比之下西方发达国家占有明显优势，比如：中国人民家喻户晓的花木兰故事被美国迪斯尼公司抢先搬上了银幕，连《孙子兵法》、《西游记》、《天仙配》、《成吉思汗》、《杨家将》、《三国演义》等中国文化资源都相继被外国文化公司转化，重新演绎并贴上他们的品牌标签。与此同时，中国每年对文化的消费需求远远大于其生产能力，中国每年进口大量的电影、电视剧、动画片等文化产品及其衍生产品。例如，近年来，《阿凡达》、《2012》、《盗梦空间》等欧美电影强势出击，仅一部3D电影《阿凡达》在中国的票房就相当于全部国产影片一年的总票房，让国产电影避之不及。中国的文化产业存在严重的贸易逆差，粗略估算进口和出口的比例是10∶1，甚至更大。由此可见，文化产业在中国还很不成熟，中国文化品牌的发展还处于起步阶段。所以，发展文化产业是我国“十二五”时期带动经济发展的刻不容缓的重要任务。

2.大力发展文化产业是落实科学发展观、构建和谐社会的需要。文化产业的发展不仅可以繁荣市场，而且还可以满足人们的各种生活需要，丰富人们的社会生活。只有文化产业充分发展了，文化产品极大丰富了，才能满足人民群众日益增长的多样化的文化需求，才能使人民群众的文化权益得到切实尊重和保障。国际经验表明，当人均GDP超过3000美元时，文化消费将会出现快速增长。我国已在2008年人均GDP已经超过3000美元，2011年已达5432美元，人民群众不再满足于物质层面的需求，而对精神文化的需求快速增长。抓好文化产业，不仅可以丰富人们的精神世界，促进人的全面发展，而且可以优化产业结构，带动现代服务业，推动文化贸易，拉动经济增长。这对于落实科学发展观、促进国民经济发展与社会和谐有着重要的作用。

3.大力发展文化产业是提高国家文化软实力的重要举措。文化软实力是国家软实力的核心因素，是指一个国家或地区文化的影响力、凝聚力和感召力。十七大报告中指出：提高国家文化软实力，使人民基本文化权益得到更好保障，使社会文化生活更加丰富多彩，使人民精神风貌更加昂扬向上。这表明我们党和国家已经把提升国家文化软实力作为实现中华民族伟大复兴的新的战略着眼点。文化产业作为文化建设的重要组成部分，其发展的好坏直接关系国家文化软实力的强弱。我国是一个文化资源大国，但与西方发达国家相比，在文化软实力方面特别是文化产业发展方面仍是一个弱国。据国家统计局公布，我国文化及相关产业法人单位增加值占国内生产总值的比重从2.152%上升到2.850%，2004—2011年间增加值年均增长23.35%。与发达国家相比，美国的文化产业产值占到整个GDP的25%，英国占比为11%，我们必须通过大力发展文化产业来提高国家文化软实力，逐步缩小与发达国家之间的差距。

4.大力发展文化产业是优化产业结构的重要途径。在经济核算的指标评价体系中，第三产业产值占GDP比重是反映经济发展水平和产业结构变化的重要指标，同时也反映城市经济结构的优化程度。与国际大城市比，我国北京、上海、广州第三产业比重差距还较大。主要原因是：在第三产业内部，传统行业即商业及低水平的服务业等占了相当大的比重；三大产业中，第二产业占了相当大的比重；文化产业在第三产业中的比重太小。而文化产业是智能化、知识化的产业，它以几十倍、几百倍的增幅升值其产品价值。例如，美国电影《阿凡达》掀起3D电影技术革命，以全新的视角去诠释数字电影，成为电影史上“全球票房之王”；韩国单曲《江南Style》凭借其歌词和旋律以及搞笑的骑马舞在获得亿万网友追捧的同时，也带动了全世界的模仿潮，火遍全球。韩国歌手朴载相（PSY）也凭借《江南Style》在国内外的专辑和音源销量，以及活动费、广告费等，最少创造了100亿韩元以上的收益等。因此文化产品依托自身的智能、知识、创意元素能迅速提高其产品附加值，从而迅速向文化产业链条延伸，带动整个文化产业集群发展。结合我国产业结构优化升级的发展战略看，迅速提高文化产业在第三产业中的比重，迅速提高第三产业在三产中的比重，是三大产业比例趋于合理的途径。

二、我国文化产业发展现状

我国的文化产业起步较晚，从改革开放之初到1992年，长期处于自发发展阶段。1998年，文化部设文化产业司，标志着我国文化产业已由民间自发发展阶段进入政府致力推动的新时期。2002年，党的“十六大”报告提出了“积极发展文化事业和文化产业”、“完善文化产业政策，支持文化产业发展，增强我国文化产业的整体实力和竞争力”的决定，我国文化产业进入全面启动和快速发展阶段。2003年9月，文化部制定下发《关于支持和促进文化产业发展的若干意见》。此后，国家又相继发布了《“十一五”时期文化发展规划纲要》、《文化产业振兴规划》和《国家“十二五”时期文化改革发展规划纲要》等纲领性文件，有力地促进了我国文化产业的快速发展。

（一）文化产业投融资政策进一步开放

文化产业高附加值的特性吸引了广大投资者的目光。随着市场环境的逐步优化，大量资本和人力资源涌进文化领域，文化产业成为社会资本关注的新热点。目前，我国已初步形成了以公有制为主体、多种所有制共同发展的文化产业格局。2003年，国务院颁发《文化体制改革试点中支持文化产业发展的规定》和《文化体制改革试点中经营性文化事业单位转制为企业的规定》，在文化投融资的准入政策方面作出历史性突破。2005年，国务院发布《关于非公有资本进入文化产业的若干决定》，对于我国文化产业领域的投融资做了系统规定。2010年，文化部等9部门出台《关于金融支持文化产业振兴和发展繁荣的指导意见》，为民间资本投资文化产业进一步营造了良好的政策氛围。2012年，文化部又出台《关于鼓励和引导民间资本进入文化领域的实施意见》，进一步提振了投资者的信心。目前，在演出、娱乐、艺术品、网络文化、动漫游戏等领域，我国已基本实现了对非公有资本的全方位、全过程开放。

（二）公共文化服务体系迈上新台阶

在坚持“一手抓公益性文化事业，一手抓经营性文化产业”的改革目标和路径指引下，我国公共文化服务体系建设迈上了新的台阶。截至“十一五”结束，广播电视村村通工程覆盖全部已通电行政村和20户以上自然村；全国文化信息资源共享工程以83万个服务点覆盖90%的行政村；乡镇综合文化站新建和扩建2.67万个；农村电影放映工程实现数字化，年放映达800万场，基本实现一村一月放映一场电影的公益服务目标。到2011年，全国累计建成农家书屋50.5万家，覆盖全国84%的行政村，数字农家书屋试点工作稳步推进。农村基层看书难、看电影难、收听收看广播电视难的问题得到明显改善。至2011年底，我国免费开放博物馆1804座，年接待观众5.2亿人次。

十七大以来，随着国民经济的持续快速增长，各级政府不断完善财政政策保障机制，加大文化事业经费投入，全国文化事业费呈现持续增长的态势，由2007年198.96亿元增至2011年的392.62亿元，五年累计投入达1454.99亿元，年均增长20%。全国人均文化事业费由2007年的15.06元增加到2011年的29.14元，基本翻番。全国文化事业费近五年来保持年均20%的增长速度，2011年全国人均文化事业费达29.14元。同时，按照构建公共文化服务体系，满足人民群众基本文化权益的思路，文化事业费的增量部分主要用于基层、农村，并向老少边穷地区倾斜，有效改善了文化民生，促进了文化权益均等化。

（三）文化产业规模不断壮大

党的十八大报告提出，要推动文化产业快速发展，到2020年全面建成小康社会，使文化产业成为国民经济支柱性产业。这描绘了文化产业新的发展蓝图。党的十六大以来，随着文化体制改革的深入推进，合格文化市场主体数量不断增多，社会各方面投入文化产业的热情高涨，各项扶持政策不断出台，我国文化产业正进入发展的黄金期，文化产业增加值逐年提升。近年来，我国文化产业规模不断壮大，产业在国民经济中所占比重逐步增加，对经济社会发展的促进作用明显增强，在满足人民群众文化消费需求、促进文化发展和繁荣、加快经济发展方式转变等方面发挥了重要作用。自2004年以来，我国文化产业年均增长速度在15%以上，高于同期GDP增长速度。据悉，2011年文化产业法人单位增加值达13479亿元，占GDP比重达2.85%；文化产业法人单位增加值占GDP比重从2004年的2.152%增至2011年的2.85%，年平均增长23.35%。

2011年，我国共生产电视剧469部14939集，动画电视261444分钟；生产故事影片558部，科教、纪录、动画和特种影片131部；出版各类报纸467亿份，各类期刊33亿册，图书77亿册（张），各项指标均位居世界前列。近年来，我国文化产业“走出去”成效显著。“十一五”期间，我国核心文化产品出口从78.9亿美元增长到116.7亿美元，文化服务出口从12.1亿美元增长到30.1亿美元；版权输出数量逐年增长，图书版权引进输出比例由2003年9∶1下降到2011年2.1∶1。

（四）文化产业行业发展凸显

十年间，我国文化产业重点行业蓬勃发展，文化产品和服务日益丰富，成为满足人民群众精神文化需求的重要途径。2011年我国共出版图书37.0万种，比2002年的170962种多了近20万种；重版、重印图书16.2万种，比2002年的70269种多了9万多种。新闻出版全行业营业收入2011年达到1.46万亿元，增加值突破4000亿元。2011年，我国电影全年票房超过131亿元，增长近29%。我国电影城市票房连续9年以平均30%的速度增长，全球罕见。动漫产业产值则从“十五”期末2005年不足100亿元，增长到2010年的470.84亿元。此外，2011年，我国演出市场规模达233亿元，演出市场总量显著增长；全国娱乐市场规模达566亿元，大众化消费特征逐步显现；艺术品市场发展迅猛，成为世界最大的艺术品交易市场之一。

案例一：

“莫言效应”引爆文化经济。2012年10月11日，中国作家莫言获2012年诺贝尔文学奖，成为首个获得诺贝尔文学奖的中国籍作家。莫言获奖的消息传出后，很快引发了一连串连锁反应。首先是国内许多文化传媒个股因此“受益”，大面积涨停。莫言的书籍销量在国内外出现井喷式增长，出版社获得丰厚利润；其次，未来将有更多的莫言小说改编成为影视作品，票房和收视率成绩预计非常可观。可见莫言获奖取得的巨大品牌价值，对推动与其关联的文化出版业作用巨大。而且，莫言的获奖还会带动更大范围的纯文学的市场空间，让更多的人参与创作中，更多资本进入到文化产业领域中来，从而不断将中国文化产业做大。

案例二：

《喜洋洋与灰太狼》创造动漫商业神话。近两年，国内最红火的动画片《喜洋洋与灰太狼》，其动漫形象与故事颇受孩子们的青睐，这部定位在六岁以下的动漫巨作也同时吸引了成年人的目光。据统计数据显示，《喜洋洋与灰太狼》各地的收视率达到10%以上，播出集数超过500集，电影《喜羊羊与灰太狼之牛气冲天》首轮票房就达到8000万元。随着电影、电视剧的热播，该剧获得了巨大的经济效益和品牌效益，剧中的动漫形象衍生产品迅速铺开，品种达数十种之多。该动画片市场价值已超过10个亿，创造了中国动漫史上的商业神话，也创造出国产动画前所未有的价值。

（五）海外文化市场不断壮大

随着文化体制改革的深入，我国文化企业不断成长壮大，推进了中国文化走向世界的步伐。中国对外文化集团公司自2004年转企改制以来，在开拓中外文化市场方面也取得骄人成绩：2010年，在海外近50个国家和地区的200多个城市，举办各类演出6000多场，商业项目超过60%，多个项目进入肯尼迪表演艺术中心、林肯艺术中心等世界高端主流演出市场。

三、现行支持文化产业发展的税收优惠政策及存在的问题

（一）现行支持文化产业发展的税收优惠政策

1.增值税税收优惠政策。

（1）财政部、海关总署、国家税务总局联合发布《关于支持文化企业发展若干税收政策问题的通知》（财税〔2009〕31号）规定，文化产品出口按照国家现行税法规定享受出口退（免）税政策。

（2）财政部、科技部、国家发改委、海关总署、国家税务总局联合下发《关于科技重大专项进口税收政策的通知》（财关税〔2010〕28号）规定，自2010年7月15日起，对承担《国家中长期科学和技术发展规划纲要（2006—2020年）》中民口科技重大专项项目（课题）的企业和大专院校、科研院所等事业单位（以下简称项目承担单位）使用中央财政拨款、地方财政资金、单位自筹资金以及其他渠道获得的资金进口项目（课题）所需国内不能生产的关键设备（含软件工具及技术）、零部件、原材料，免征进口关税和进口环节增值税。

（3）财政部、国家税务总局联合发布《关于宣传文化增值税和营业税优惠政策的通知》（财税〔2006〕153号）规定，自2007年1月1日起，将音像制品和电子出版物的增值税税率由17%下调至13%。

（4）财政部、海关总署、国家税务总局联合发布《关于支持文化企业发展若干税收政策问题的通知》（财税〔2009〕31号）规定，自2009年1月1日起至2013年12月31日，对经国务院或国务院广播影视行政主管部门批准成立的电影制片企业电影拷贝收入、转让电影版权收、电影发行收入以及在农村取得的电影放映收入免征增值税。

（5）财政部、国家税务总局《关于文化体制改革中经营性文化事业单位转制为企业的若干税收优惠政策的通知》（财税〔2009〕34号）规定，党报、党刊将其发行、印刷业务及相应的经营性资产剥离组建的文化企业，自注册之日起所取得的党报、党刊发行收入和印刷收入免征增值税。

（6）财政部、国家税务总局《关于软件产品增值税政策的通知》（财税〔2011〕100号）规定，对属于增值税一般纳税人的动漫企业销售其自主开发生产的动漫软件，按17%的税率征收增值税后，对其增值税实际税负超过3%的部分，实行即征即退政策。

（7）财政部、国家税务总局《关于继续执行宣传文化增值税和营业税优惠政策通知》（财税〔2011〕92号）规定，一些图书和期刊执行增值税100%先征后退的税收优惠政策。

2.企业所得税税收优惠政策。

（1）《中华人民共和国企业所得税法》、《关于非营利组织企业所得税免税收入问题的通知》（财税〔2009〕122号）等一系列税收政策法规规定，对于符合条件的非营利文化产业组织的收入免征企业所得税。

（2）财政部、国家税务总局《关于企业所得税若干优惠政策的通知》（财税〔2008〕1号）、财政部　国家税务总局《关于扶持动漫产业发展有关税收政策问题的通知》（财税〔2009〕65号）规定，经认定的动漫企业自主开发、生产动漫产品，可申请享受国家现行鼓励软件产业发展的所得税优惠政策。

①软件生产企业实行增值税即征即退政策所退还的税款，由企业用于研究开发软件产品和扩大再生产，不作为企业所得税应税收入，不予征收企业所得税。

②我国境内新办软件生产企业经认定后，自获得年度起，第一年和第二年免征企业所得税，第三年至第五减半征收企业所得税。

③国家规划布局内的重点软件生产企业，如当年未享受免税优惠的，减按10%的税率征收企业所得税。

④软件生产企业的职工培训费用，可按实际发生额在计算应纳税所得额时扣除。

⑤企事业单位购进软件，经主管税务机关核准，其折旧或返销年限可以适当缩短，最短可为2年。

（3）财政部、海关总署、国家税务总局《关于支持文化企业发展若干税收政策问题的通知》（财税〔2009〕31号）规定，在文化产业支撑技术等领域内，按规定认定的高新技术企业，减按15%的税率征收企业所得税；文化企业开发新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用，允许按国家税法规定在计算应纳税所得额时加计扣除。

（4）财政部、国家税务总局《关于文化体制改革中经营性文化事业单位转制为企业的若干税收优惠政策的通知》（财税〔2009〕34号）规定，从2009年1月1日至2013年12月31日，经营性文化事业单位转制为企业，自转制注册之日起免征企业所得税。

3.营业税税收优惠政策。

（1）根据财政部　国家税务总局《关于继续执行宣传文化增值税和营业税优惠政策的通知》（财税〔2011〕92号）第三条和第六条的规定，自2011年1月1日起至2012年12月31日，对科普单位的门票收入，以及县（含县级市、区、旗）及县以上党政部门和科协开展的科普活动的门票收入免征营业税。对境外单位向境内科普单位转让科普影视作品播映权取得的收入免征营业税（上述“科普单位”，是指科技馆，自然博物馆，对公众开放的天文馆（站、台）、气象台（站）、地震台（站），以及高等院校、科研机构对公众开放的科普基地）。

（2）根据财政部、国家税务总局《关于部分省市有线数字电视基本收视维护费免征营业税的通知》（财税〔2010〕122号）规定，对该通知所列企业根据省级物价部门有关文件规定标准收取的有线数字电视基本收视维护费，自2010年1月1日起，3年内免征营业税。

4.关税和其他税种方面。

（1）《财政部　海关总署　国家税务总局关于支持文化企业发展若干税收政策问题的通知》（财税〔2009〕31号）规定，从2009年1月1日至2013年12月31日，为生产重点文化产品而进口国内不能生产的自用设备及配套件、备件等，按现行税收政策有关规定，免征进口关税。

（2）《财政部国家税务总局关于文化体制改革中经营性文化事业单位转制为企业的若干税收优惠政策的通知》（财税〔2009〕34号）文件规定，由财政部门拨付事业经费的文化单位转制为企业，自转制注册之日起对其自用房产免征房产税。

（3）《关于推动我国动漫产业发展若干意见的通知》（国办发〔2006〕32号）文件规定，经国务院有关部门认定的动漫企业自主开发、生产动漫直接产品，确需进口的商品可享受免征进口关税的优惠政策。

（二）现行支持文化产业发展的税收政策存在的问题

1.税收政策的制度性制约：缺乏统一的支持文化产业发展的税收政策体系。

（1）文化产业税收政策水平受制于我国整个税收制度完善程度和税收征管能力的高低。毫无疑问，到目前，我国税收制度得到了极大完善，税收征管能力也得到很大提高，但从“优化税制结构，公平税收负担，规范收入分配秩序，促进经济健康”的总体要求来看还有很大距离。文化产业税收政策调整必须充分考虑我国以流转税和所得税为主体的税制结构模式。从理论上说，以间接税为主体的税制结构更适合于粗放型经济增长需要。文化产业属于创意性、技术性结构产业。这就要求与文化产业相配套的税收体制应该实行以所得税为主体的直接税。当前我国增值税和企业所得税“双高”、包括文化产业在内的服务业普遍征收营业税的现实，不利于培育我国文化产品市场和文化产业主体。而增值税类型的差异会对文化产业产生不同的影响。

1994年税制改革基于产品征收增值税、劳务和服务征收营业税，对包括文化产业在内的服务业发展形成了非常严重的制度性制约。2009年实施增值税转型后，增值税制度又面临着征税范围过小等问题。重复征收、税收负担重、出口不予退税等营业税的缺点，成为包括文化产业在内的劳务和服务业发展新的制约因素。

总体上看，我国缺乏统一的支持文化产业发展的税收政策体系，对新型文化产业的支持力度不足，部分税收优惠有失公平，优惠政策手段的运用落后，管理制度不完善。虽然针对文化产业已经有相当多的税收优惠，但大多散见于各个税种，优惠范围、手段缺乏协调配合，导向不突出、方式单一、缺乏激励等问题普遍存在。

（2）行业税负比较重。在我国，很多文化产业中的行业税负比较重。以出版业涉及的图书销售增值税税率为例，相对于文化产业发达国家而言（如法国为5.5%），我国的图书销售13%的增值税税率是明显偏高的，再加上随其税额附征的7%的城市维护建设税、3%的教育费附加，税负就更为沉重。再如音像产业，由于正版音像制品是著作权人、发行人的创造性劳动成果，其价值很高，成本也很高。在此基础上，音像发行商还要缴纳17%的增值税、5%的营业税、25%的所得税、7%的城建税、3%的教育附加税、10%的关税。音像制品出版批发单位如果要给客户发货就要缴纳增值税，而业内惯例是退货率较高，拖欠货款及三角债严重，出版发行单位发货缴纳税，退货却往往难以给予相应的退税。艺术品交易也遇到相关税收问题。目前我国艺术品交易额官方统计已经突破2100亿元，业界估算实际交易额可能在5000亿—6000亿元，其中大部分艺术品交易都在境外进行，其原因在于这些地方实行零关税，中国则实行20%—30%的关税与增值税。2009年增值税改革后，增值税征收范围变得更大，但是几乎大部分文化企业都征收营业税。

（3）相关文化行业税收政策空白。这在数字内容和动漫行业、会展业以及新媒体等行业比较普遍。以广告业为例，依据相关税法缴纳教育费附加、文化事业建设费，并且在实际的经营过程中使用广告业专用发票。但是随着广告业的发展，企业经营的范围已经不仅仅局限于单一的广告媒体内容，需要从相关媒体购买大量节目内容，而媒体发票得不到抵扣，无形中加重了税负。

（4）文化产品的差别税率政策设计未体现。由于我国经济发展的差异性，文化产品的需求在区域、服务对象等方面也存在相应差异，不加区分地实施统一的税收优惠政策，实际激励效应会出现较大偏差。如在市场较为成熟、需求较大的大城市，税收扶持政策能发挥作用，而在需求量小、市场狭窄的地区，税收扶持作用则难以发挥。

2.税收政策本身问题：税种设计有待进一步优化。

（1）增值税。现行增值税对文化产品的重复征税问题，扭曲了政策的效应。现阶段我国对在境内销售的文化产品统一征收增值税，而文化产业的资产大多体现为知识产权、品牌价值、人力资源等无形资产，在很大程度上依靠知识和创意所形成的看不见摸不着的无形资产。在这些无形资产的开发和交换过程中，智力投入往往占文化创意产品成本的绝大部分，但企业在纳税时对这些投入并不能进行抵扣，如出版业中的作者稿费及版权购买支出成本、影视制作业中的剧本创作和制作成本、广告业中的广告创意成本、艺术品业中的购买艺术品支出成本、演艺业中的剧目创作成本、动漫产业中的作品创作及购买支出成本、报刊业中的稿费支出成本等都不能进行进项税额抵扣。这种重复征税，难免会使税收政策在一定程度上发生扭曲和变形，加大了文化产业的生产成本和投资风险，在一定程度上也抑制了文化产业的发展活力。

（2）营业税政策。从税目设置看，营业税对课税对象实行列举法，即不在列举范围内不征税。我国文化产业营业税不仅与体育、娱乐业混同设计，而且过于笼统、宽泛，无法适应文化产业多型态、多业态发展的趋势，且与国家统计局《文化及相关产业分类》存在着诸多不符。

从税率设计看，营业税税率设计未能充分体现产业差别，未能突出应鼓励的文化产业，当然更不能对快速发展的文化产业型态作出相应的税收政策应对。对于“文化业”这一税目来说，文化产业包罗万象，即使同业之间也会因技术设备、服务水平及收费标准等因素而有较大差别，但都适用于统一税率，忽略了不同经营对象和盈利水平，没能很好体现国家的文化消费政策和产业政策。

从计税依据看，1994年税改后营业税借鉴了增值税优点，如在文化演出业等项目中实行余额计征的规定，这种计征方式消除了重复征税问题，但在文化服务外包中，出现外包企业不能将支付给承包方的营业额从减税依据中扣除。2012年1月上海开展营业税改征增值税试点之后，从8月1号起到12月31号，将交通运输业和部分现代服务业“营改增”试点范围，由上海市分批扩大至北京、天津、江苏、浙江、安徽、福建、湖北、广东和厦门、深圳10个省市。而且2013年还将继续扩大试点地区，并选择部分行业在全国范围试点。“营业税改征增值税”是结构性减税政策中的重要部分。但实际操作中，试点企业也面临着有关“营改增”试点后销售额不能差额扣除计算税基为其带来的困境。财政部、国家税务总局联合下发的《营业税改征增值税试点方案》（财税〔2011〕110号）就税收优惠政策过渡明确指出：“国家给予试点行业的原营业税优惠政策可以延续，但对于通过改革能够解决重复征税问题的，予以取消。试点期间针对具体情况采取适当的过渡政策。”根据这一文件精神，财政部、国家税务总局关于《关于在上海市交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点有关事项的规定》（财税〔2011〕111号）就“销售额”的计算进行了明确：试点纳税人提供应税服务，按照国家有关营业税政策规定差额征收营业税的，允许其以取得的全部价款和价外费用，扣除支付给非试点纳税人（指试点地区不按照《试点实施办法》缴纳增值税的纳税人和非试点地区的纳税人）价款后的余额为销售额。由此可见，试点地区的一般纳税人或者一般纳税人支付给非试点纳税人的价款可以扣除，但是支付给试点纳税人的价款无法扣除。

（3）所得税政策。文化产业所得税政策主要体现在财政部国家税务总局《关于文化体制改革中经营性文化事业单位转制为企业的若干税收优惠政策的通知》（财税〔2009〕34号）和国家税务总局《关于企业所得税减免税管理问题的通知》（国税发〔2008〕111号）等文件及补充通知中。分析以上政策法规和政策实践会发现，我国文化企业所得税政策存在以下不足：第一，税收优惠期限不符合文化产业成长周期，优惠周期过短，覆盖面窄。税法规定“三减两免”政策在高新技术企业及外商投资企业，是在获利年度开始计算，由于免征期不一样，对企业的扶持和优惠力度差距就相当明显。另外，我国税收优惠政策一般在文化企业成立初期使用。第二，政策优惠技术手段落后、方式单一。与间接优惠、纳税人发生应税行为时就得到优惠相比较，我国文化产业税收政策大多实行税率优惠和税额优惠。这种税后优惠是纳税人在税基已定的前提下得到，其激励效应有限。第三，政策优惠力度、强度不够。我国税法规定，企业纳税人在年度应纳税所得额10%以内的对文化事业的捐赠，准予在计算应纳税所得额时扣除。国际上对公益捐赠的税前扣除比例一般为10%—30%，所以，可以考虑适当提高企业公益性文化捐赠的税前扣除比例。第四，政策优惠范围还有待完善。目前优惠政策主要体现在国有试点新办文化企业、转制企业，非国有文化企业的所得税优惠政策，至今仍是空白。这对于多种所有制文化企业格局的形成不利。第五，个人所得税征管方面漏洞大。我国文化产业快速发展的同时，产生了一大批文化产业人（机构），对其个人所得税征管工作须逐步加强，以强化调节、规范收入分配秩序之功效。

（4）其他税收政策。部分税种制度设置还不规范。例如，从与文化企业房地产相关的主要税种来看，城市房地产税、房产税、耕地占用税、城镇土地使用税和契税等，存在着城乡、企业与个人双轨征收，以及税负不公平问题。另外，我国文化产业税收政策还普遍存在着行业、区域等多种差别，这是导致我国文化产业区域发展失衡的主要原因。

四、国际经验及启示

20世纪90年代以来，很多国家都将文化产业视为战略产业和支柱产业，纷纷采取各种积极措施包括财税政策对文化产业进行扶持，以期抢占制高点。文化产业不仅创造了可观的经济效益，成为经济发展的引擎，而且提升了国家参与世界竞争的“软实力”，其重要的战略地位不言而喻。其中，美国、英国、法国运用税收政策促进文化产业繁荣发展的实践引人注目，值得研究借鉴。

（一）国际经验介绍

1.美国通过财税手段，间接支持文化产业的发展。在美国，所有文化捐助中有近90%来自个人，一半以上的美国人定期自愿为非盈利单位捐献钱财。美国开征的遗产税也激励了富人对文化机构的捐赠动机。社会对文化的赞助之所以能大获全胜，离不开政府对文化捐助的鼓励和法律保护，如《美国联邦税法》（The Internal Revenue Code）明文规定，个人和企业向法律指定的一系列文化组织捐赠款物，可以享受减免税优惠。同时，美国政府还为文化产业发展的财政支持措施确立法律保障。1917年《美国联邦税法》就明文规定对非营利性文化团体和机构免征所得税，并减免资助者的税额。此外，美国非营利性文化机构不以盈利为目的，但并不是不能从事营利活动。如果该活动处于该组织享受免税待遇的范围内，那么收入是免税的，最主要的是财产税和营业税。但是，如果从事非相关营业活动获得的收入则需要缴纳非相关营业所得税（UBIT），通常与企业营业所得税的税率相同，但规定可以从相关营业所得税中免除股息、利息、租金和版税所得。

2.英国促进文化产业发展的财税政策。在英国，文化产业被称为创意产业，英国政府为支持和发展创意产业，建立了税收政策的良好的政策框架，针对不同文化产业的特点，采取不同的支持措施：对公共文化事业，主要采取政府直接拨款的方式；而对营利性文化产业，则主要通过税收优惠等政策，间接地进行支持。对按照市场运作的营利性文化产业，如影像业、音乐业、出版业、电影业等，英国政府则主要采取税收上的优惠来促进其发展。

（1）税收激励是英国政府管理出版业的有效经济手段。英国政府从未对图书、期刊、报纸征收过任何增值税，从而使图书与其他出版物始终处于零税状态。这种税收激励政策使英国跻身于世界出版大国之列。近年来，尽管英国政府在酝酿改变这种状况———出版社要承担执照税、所得税和增值税，但对图书依然不征税，对音乐出版物依然不征收增值税。

（2）开征伊迪税为英国电影制作开辟专项筹资渠道。从1950年开始，英国政府开始对电影门票根据其价格向影院征收伊迪税。政府将税款用来资助国家电影投资公司，资助英国电影、电视艺术学院以及英国电影学院制片委员会。20世纪50年代以后，伊迪税成为英国电影制作的主要资金来源，它促使美国公司组建英国子公司生产英国影片以取得伊迪税基金资助的资格，引起了美资的进一步涌入。

（3）实行差别税率是英国政府扶持文化产业的重要做法。英国政府对一些大学出版社如牛津大学出版社和剑桥大学出版社的经营全部免税，以资助学术出版。如果英国公司向其他征收增值税的国家进口图书，所支付的税金可向有关部门索回，书报刊还享有免征进口税的优惠。为了调节文化领域不同行业的收入差距，英国政府对文化产业实行差别税率，这在某种意义上避免了税率优惠的弊端。

（4）对游戏产业实施出口退税，支持游戏企业的海外发展。英国政府十分支持游戏企业的海外发展战略，如果英国游戏企业能和中国等国家展开海外合作，该企业将在英国获得最高50%的退税优惠。英国政府通过减税优惠和资源投资增强了英国游戏产业在全球的竞争力。

3.法国对文化产业的税收政策设计。法国政府对文化产业采取较强的国家干预政策，税收政策支持在文化产业的发展过程中发挥了举足轻重的作用。一方面，由于法国人特有的对文化和艺术的情有独钟，文化产业对于法国具有非同一般的意义；另一方面，这和法国政府主导的经济体制有很大关系。

法国的文化产业税收扶持政策是目前国际上产业架构最完整的文化产业税收扶持政策。从中央政府到地方政府，从图书出版业到艺术品产业，法国大力发展文化产业，使其成为法国经济中举足轻重的一部分。法国政府对文化产业的税收政策支持主要表现在以下几个方面：

（1）对出版业的税收扶持政策。法国国家图书中心的资金主要来自于政府对图书销售和图书复制的税收收入。图书产业有着特殊的税制，其中有两种税是由国家图书中心集中起来再回报给该产业的，它们分别是由出版企业上缴0.2%的图书营业额税和由出售复印机的企业上缴3%的复印机营业额税。这两种税收占国家图书中心年度预算的80%。2003年，国家图书中心共有2760万欧元的收入，其中82.2%来自税收。

（2）对电影产业的税收扶持政策。法国国家电影中心（CNC）每年的收入大部分来自税收，电影院卖出的每张票都要缴纳5.5%的增值税、11%的特殊附加税，每一部在电视上播放的电影都要上缴10%的播放权税。CNC还制定种种优惠政策，鼓励私人对法国电影制作进行投资。凡不能在普通电影院里放映、只能在特殊影院里放映且制片商没有权利接受国家资助的，其所得收入还要在正常纳税的基础上另外上缴20%的电影税；正常的电影票卖出后要缴税，还要在电影制片商、发行商、放映商之间进行分红。

（3）对录像产业的税收扶持政策。从1993年开始，法国录像业需要上缴一种特殊税———录像出售出租税。录像出售出租税按出版商对发行商批发价的2%进行征收。2003年，录像出售出租税为3000万欧元，2004年上升到4000万欧元。为了保护知识产权，法国1985年设立了私人制版税。消费者购买的每一种能为音像作空白载体的产品（如电脑硬盘、CD、DVD、MP3等）价格中均包含着这种版税。这种版税因载体的不同而有不同的税率。例如，5.5G硬盘的版税为8欧元，40G硬盘的版税为15欧元，每张空白DVD的版税为1.27欧元。

（4）对艺术品产业的税收扶持政策。在法国，艺术品产业的增值税可享受特殊的减税待遇。同时，根据欧盟的规定，为保护欧洲各国艺术家在本国的竞争力，如果艺术品交易在欧共体国家境内，增值税则在艺术品出口国缴纳，法国的艺术家原作增值税为5.5%；如果艺术品出口地在欧共体国家境外，则不用缴纳增值税。

（5）对重点文化产业实行税收优惠。法国增值税规定：非营利性公益组织所提供的社会教育、文化、体育、慈善等服务属于可以免税交易行为；法国增值税实行三档税率：19.6%的标准税率，5.5%和2.1%的低税率和零税率；对书籍的销售实行5.5%的低税率，对于日报、严肃的音乐演出（包括音乐剧、音乐会、芭蕾舞、马戏团）实行2.1%的低税率。

（二）启示

1.实行税收优惠是进一步促进文化产业发展的需要。税收优惠政策在促进美、英、法三国发展文化产业的过程中，发挥了重要的促进作用。我国的文化产业正处于全力发展阶段，但同时税收政策的制度性制约和税制设计的不完善，其发展亟须冲破税收瓶颈。欧美等发达国家对文化产业实行税收优惠，实行包括土地、税收、人才等系列的税收补贴优惠政策，这方面值得我国借鉴。从我国电影行业的发展看，目前很多国产大片的后期制作都是在澳大利亚、新西兰、泰国等地完成，因为国内缺乏高档的后期制作设备，未来需通过融资租赁的方式引进后期高档制作设备，而这需要保税租赁，牵涉到税收优惠等政策面的支持。欧盟每年对电影产业的财政补贴高达10亿—20亿欧元，很多电影制片人高度依赖欧盟的财政补贴。尤其在中国对美电影进口配额增加的背景下，增大政府财政税收支持是文化产业发展所必需。

2.文化产业发展的自身特点需要税收优惠支持。文化产业不同于直接以生产工农业产品为目的第一和第二产业，其也有别于其他第三产业门类。突出表现在：文化产业生产的产品主要是无形的，生产者必须是具有创作才能的，其产品的生产具有更大的偶然性、不可预期性，这表明其应当获得更多的扶持。

3.实行良性的税收政策激励机制。美、英、法三国运用税收政策促进文化产业发展的实践证明：“通过税收优惠政策降低文化产业投资风险→增加产业发展的资本→拓宽政府税源基础→创造更多税收收入→拉动消费，促进经济增长”，如此循环往复形成了税收促进文化产业发展的良性政策激励机制。正是在制度环境良好、运作机制得宜的税收激励机制作用下，美、英、法等国文化产业及相关产业才形成了产业结构上、中、下游兼备、产业部门相互支撑协调的文化产业链。

4.用税收优惠鼓励开发弘扬本土文化。文化是民族的灵魂和血脉，是维系国家统一和民族团结的精神纽带。中国有悠久的文化传统和丰富的文化资源，但是自主文化品牌的缺失直接制约着我国文化产业的健康、快速发展。这就需要积极运用相关政策鼓励开发本土文化。世界各国普遍采用各种税收优惠鼓励开发弘扬本土文化。这些税收优惠政策对促进我国本土文化发展具有很好的借鉴作用。例如，法国用税收优惠鼓励开发弘扬本土文化的游戏，法国的游戏开发商在纳税额中可以减除游戏开发成本的20%。

五、支持我国文化产业发展的税收政策路径选择

文化产业正全速向前，同时亟须包括税收在内的新政策动能驱动。税收是国家文化产业制度的重要组成部分，也是推动文化产业发展的有力武器。借鉴国外的文化产业税收政策，完善中国的文化产业税收政策，应在保持现有税收优惠政策的基础上，构建促进文化产业发展的税收政策体系，进一步优化税制结构。

（一）宏观层面：构建促进文化产业发展的税收政策体系

以新一轮税制改革为契机，结合文化产业的行业特点，借鉴国外的先进经验，按照“简税制、宽税基、低税率、严征管”的要求，积极构建适合我国国情的促进文化产业发展的税收政策体系。在这一体系的构建中，既要立足现实，又要有一定的前瞻性；既要从国情出发，又要充分借鉴国外的先进经验；既要充分发挥税收政策效用，又要与相关政策配合。

1.出台《文化产业促进法》。加快建立健全以《文化产业促进法》为统领，包括各种税收扶持政策在内的文化产业法规体系建设。建议在《文化产业促进法》中明确税收扶持文化产业发展的政策原则和思路，在此基础上梳理整合各项现行的税收优惠扶持政策，以法律形式确定国家发展文化产业的基本税收扶持政策，最终形成一整套行之有效的促进文化产业发展的税收法律法规体系；充分考虑我国增值税与企业所得税为主体的流转税模式和文化企业普遍征收营业税的现实，研究文化产业增值税与营业税对接、转型的政策体系设计；运用税收优惠拓宽文化投融资渠道，降低投资准入门槛，创新文化产业税收优惠方式，鼓励非公有资本进入文化产业；实施激励文化企业技术创新和“走出去”的财税政策体系。

2.积极实施税收减免政策。目前我国文化产业总体赋税相对较高，应充分利用税收政策对文化产业进行宏观调控。建议根据文化经营的具体性质和作用，实行减征或免征税金的政策。一是继续执行文化企业特种经营的减免政策，如对大中型文化活动场所的减免税政策，包括对纪念馆、博物馆、文化馆、美术馆、展览馆、书画院、图书馆、文物保护单位举办文化活动的门票收入免征营业税等。二是建议对公益性文化企业事业单位进口物品给予减免税政策，如对科研机构、艺术院校、公共图书馆、博物馆、群众艺术馆、文化馆等公益事业机构和艺术表演团体等非营利或微利单位，进口必要的设备，列入海关进口免税单位。文化部门进口外文原版书刊和新型文献载体，如光盘等，免征进口外文书刊增值税。电影制片、洗印单位进口国内不能生产或产品质量不过关的电影生产专用设备及零配件，关税和产品税下调至5%，胶片等原材料下调为10%。儿童片、科教片、严肃音乐等非营利性音像制品的引进版免征关税。三是建议对广播影视和新闻出版发行方面给予减免税政策。四是建议对文化产品出口执行出口退税政策。五是对重点扶持的文化服务行业可适当减免税收。

3.实施税利返还政策。目前，我国文化系统已经实行这一特殊的税利返还优惠政策，如文化艺术、广播影视、音像、新闻出版、文物等文化部门上缴的税收和利润，由同级财政部门返还给统计文化主管部门，集中用于应扶持的文化事业；设立各种文化基金或专项资金，如文化发展基金、优秀剧目创作演出资金、电影专项资金、出版基金、印刷基金、音像发展资金、文物保护资金等，在财税、审计部门监督下，用以扶持优秀的、民族的、传统的和高层次的文化艺术创作，补充重大的节日文化活动和大型文化活动经费的不足，奖励做出突出贡献的文化工作者和集体，以及抢救和保护遭到破坏、濒临消失的传统文化等。国家可以继续实行税利返还政策，并扩大其适用范围。

4.实施差别税率政策。对不同文化单位、不同文化产品实行不同的税率可以调节文化资源配置，引导文化产业朝着符合国家利益的方向发展。文化产业当中的差别税率应以政府的文化导向为依据，对不同种类的文化事业和不同社会效益的文化产品以及文化服务，实行不同的税率。如在文化产业结构上，对政府提倡和鼓励的高雅文化实行低税率，对低俗文化实行高税率；在文化产业布局和文化消费对象上，对政府倡导的扶持地区、为少年儿童及农民服务的文化，则应给予税率上的优惠。对营业性歌舞厅、卡拉OK厅、音乐茶座、夜总会、保龄球馆等高消费、高利润行业，为调控文化产业结构，引导资金流向，可按差别税率开征高消费娱乐税，用于支持民族文化的发展。

5.实施支持新兴文化产业发展的税收政策。目前在支持新兴文化产业方面，国家对动漫产业、数字电视等已实施了税收优惠政策。在营业税改征增值税的试点中，把文化创意率先纳入了试点范围，鼓励从事文化创意的企业发展。

（二）微观层面：税制结构优化

1.加快“营改增”推进速度，切实降低文化企业的税负。一是优先将文化领域营业税应税行为纳入增值税扩围的试点范围内，将文化产品和文化服务的生产和传播环节，纳入增值税征收范围，彻底解决重复征税问题；二是对暂时不能纳入增值税征收范围的文化产业确定较低的征收率。例如降低图书、报纸、杂志、音像制品销售的增值税税率；对文化产业的增值税进行额度减免；对电影、广播、电视等行业收入的流转税实行减半征收。

2.调整营业税。第一，调整税目。对文化业与体育业、娱乐业相互混淆的内容进行调整，扩大文化业税目的覆盖面；将文化产业发展中出现的一些新文化业态纳入营业税征税范围；调高部分高档文化消费行为的税率，降低与文化产业相关的生产性服务的营业税税率，拉大生产性服务与消费性服务税率间的差距；对传统文化领域中影视服务，涉外文化服务外包和文化咨询业，如文化企业广告服务、文化会展代理、知识产权等行为，实行差额征收营业税；对涉及创意性文化作品的版权、使用权等知识产权转让收入免征营业税。其次，对文化产业发展出现的一些新文化业态纳入营业税征税范围。再次扩大和规范文化产业营业税免税范围和领域。为发展小城（集）镇特色文化实体和农村公共文化服务，考虑对其相关主体的经营活动全部实行免征营业税政策，引导贴近民众、民间的特色文化实体和企业的发展。第二，调整文化产业领域相关税率。税率调整应遵循税收政策与行业政策相结合的思路，在创造公平有序的营业税政策环境的同时，体现国家鼓励或支持，限制或放开，区别对待的文化产业发展意图。可根据《文化及相关产业分类》细化和调整文化业的税率标准，按照各自分类标准和业态，制定差别税率。可调高部分高档文化消费例如高级商务活动的经营性文化营销、创意等行为的税率；降低与文化产业相关的生产性服务的营业税税率，拉大生产性服务与消费性服务税率间的差异，培育和发展文化产业的生产性服务水平。

此外，本着促进文化产业分工发展和产业提升的原则，支持文化产业重点领域的发展，在税收征管条件许可的情况下，对传统文化领域中影视服务，涉外文化服务外包和文化咨询业，如文化企业广告服务、文化会展代理、知识产权等行为，实行差额征收营业税。

3.规范所得税。第一，清理、规范文化企业所得税政策。鉴于我国文化产业税收政策主要集中在企业所得税优惠政策的事实，建议对其进行统一清理和规范。第二，完善既有的所得税优惠政策体系，建立科学的文化产业税收优惠分析评价制度。加大对企业和个人捐赠文化产业的税收优惠力度，完善公益捐赠和赞助优惠政策；扩大、优化所得税优惠领域和项目，加强项目管理和更新；充分考虑文化产业特性和规律，调整所得税优惠范围、手段和周期。第三，配合新一轮西部大开发政策，结合西部地区独特的民族文化，制定产业为主、区域有别的文化区域优惠政策，提升中西部地区文化产业发展水平。第四，做好新企业所得税法的贯彻落实工作，追踪研究文化企业所得税政策实践，力争使有条件的文化企业能够享有相应的优惠政策。新企业所得税法中涉及与文化企业税收政策的交叉和新的优惠政策。可考虑把具有高新技术特点的文化企业纳入高新技术企业，享受新企业所得税法规定的15%优惠税率。而动漫企业等，可按照现在软件相关的、“就低不就高原则”享受税收优惠。第五，规范和强化文化艺人、文化咨询、文化策划、创意人员的所得税征管机制和信息化建设，加大征缴力度，规范和调节行业收入分配水平。

4.整理和归并其他税收政策。认真研究解决经营性文化企业改制过程中遇到的相关税收政策问题。如比照国际惯例，对从事艺术品交易的文化企业所得税实行零关税，这样就会吸引更多资本进入这个行业；对文化企业资产评估、重组和文化企业不良资产处置中的税收问题等，简化文化企事业单位现行不动产保有环节的房产税、城市房地产税和城建维护税，合并开征房地产税或物业税，减轻企业负担。

课题组负责人：刘铭达　　　　　　　　　　　　

课 题组成 员：汪星明　洪训昌　高丽峰　王浪花

　　　　　　　苏　畅　龙　娟　李　程