固定资产折旧政策及方法

第五节　固定资产的核算

一、固定资产的概念及特点

固定资产是指同时具有下列特征的有形资产：

1.为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；

2.使用寿命超过一个会计年度。

固定资产是企业进行生产经营活动的主要生产资料，是企业不可缺少的重要物质条件。它具有以下特点：

1.单位价值大。作为主要劳动资料的建筑物、设备等固定资产，单位价值一般较大。

2.使用时间长。固定资产能长期在企业经营过程中反复使用，并在使用过程中不改变其物质形态。

3.价值补偿的分期性、实物更新的一次性。固定资产在使用过程中，其实物形态虽然不变，但其价值随固定资产的磨损程度逐渐减少，并以折旧形式分期得以补偿。从固定的实物形态来说，其更新取决于其使用年限，当固定资产报废时一次更新。

4.用于生产经营活动，而不是为了出售。这是固定资产区别于商品等流动资产的重要标志。

二、固定资产的分类

企业的固定资产种类多、数量大、规格和作用不一，为加强对固定资产的管理和核算，必须对其进行科学、合理的分类。

（一）固定资产按使用情况可分为在用、未使用和不需用固定资产三类。在用固定资产是指企业正在使用的各种固定资产，包括由于季节性和大修理等原因暂时停用的固定资产。未使用固定资产是指尚未投入使用的新增固定资产和经批准停止使用的固定资产。不需用固定资产是指企业现在和将来都不需要，已报上级批准，准备处理的固定资产。这种分类便于反映和监督企业固定资产的使用情况，有利于分析和考核固定资产利用效果，促使企业合理使用固定资产，提高使用效能。

（二）固定资产按经济用途和使用情况进行综合分类，可分为经营性固定资产、非经营性固定资产、出租固定资产、未使用固定资产、不需用固定资产、融资租入固定资产、单独计价入账的土地等七类。会计上通常是按综合分类来设置固定资产明细账户，进行固定资产的明细核算。

为加强固定资产的管理和正确地组织固定资产的核算，企业还须在上述分类的基础上，进一步划分确定固定资产项目，按每一个固定资产项目来编制固定资产目录，进行编号，以便在固定资产发生变动时进行查考。

三、固定资产的计价

（一）固定资产的计价标准

根据固定资产管理和核算的需要，其计价标准有三种：

1.原始价值（又称原值）：指固定资产达到预定可使用状态前所发生的全部合理必要支出。

2.折余价值（又称净值）：指固定资产原值减已经计提的累计折旧后的余额。

3.重置完全价值（又称重置价值）：指按当前市场条件重新购置或建造同样的全新固定资产所需的支出。

上述三种计价标准，对固定资产的管理和核算有不同的作用。原值反映固定资产的历史成本，表明企业固定资产的最初投资规模，是计算折旧和固定资产利用率的重要依据；净值反映固定资产的现时账面价值，利用净值，可以分析固定资产的新旧程度；重置价值反映的是现时条件下固定资产的还原价值，重置价值与原值对比，可以分析生产技术和经济发展对固定资产价值的影响程度。

（二）固定资产的计价原则

现行会计准则规定，固定资产应当按照成本进行初始计量。由于固定资产的取得来源不同，其成本构成的具体内容也不同。

1.外购固定资产的成本，包括购买价款、相关税费，是固定资产达到预定可使用状态前所发生的可归属于该项资产的运输费、装卸费、安装费和专业人员服务费等。

2.自行建造固定资产的成本，由建造该项资产达到预定可使用状态前所发生的必要支出构成。

3.投资者投入固定资产的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。

四、固定资产增加的核算

（一）账户设置

为全面反映固定资产的取得业务，须设置“固定资产”、“累计折旧”、“在建工程”等主要账户。

“固定资产”账户属于资产类账户，用于核算企业全部固定资产原值的增加、减少和结存情况。借方登记各种原因增加的固定资产原值，贷方登记因各种原因减少的固定资产的原值，借方余额表示企业现有的固定资产原值。

“累计折旧”账户属于资产抵减账户，它是“固定资产”账户的备抵调整账户，用以核算固定资产因使用磨损而减少的价值，用累计折旧抵减固定资产原值后，可求得固定资产净值。该账户贷方登记按月计提的固定资产折旧，借方登记减少固定资产的已提累计折旧，贷方余额表示企业现有固定资产的累计折旧额。

“在建工程”账户属资产类账户，用以核算企业进行固定资产新建工程、改扩建工程、大修工程等所发生的实际支出。借方登记工程进行所发生的各项实际支出，贷方登记工程完工交付使用结转的实际工程总成本。余额在借方，表示尚未完工或虽已完工，但尚未办理竣工决算的工程的实际支出。

（二）外购固定资产的核算

企业购入的固定资产，按购入后能否直接交付使用，可分为不需安装和需要安装两种情况。

1.购入不需安装固定资产的核算

购入不需安装的固定资产，在固定资产购回，填制完有关凭证、办妥交接手续后，即可作为增加固定资产处理。

【例4－29】企业购入运输货车一辆，发票价格80 000元，进项增值税13 600元，车辆购置附加费6 400元，一年保险费5 300元，款项以支票结算，汽车交付车队使用。根据有关凭证，做如下分录：

借：固定资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　86 400

　　应交税费——应交增值税（进项税额）　　　　　13 600

　　管理费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　5 300

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　105 300

2.购入需安装固定资产的核算

购入需安装的固定资产，在安装完工前不能作为固定资产入账。其发生的买价、运杂费、包装费、安装费等，应先通过“在建工程”账户核算，待固定资产安装完毕后，再作固定资产增加入账。

【例4－30】企业购入需安装的设备一台，发票价格50 000元，税额8 500元，运杂费、包装费3 000元，均以银行存款支付。安装时领用材料物资2 000元，耗用人工1 160元。安装完毕，交付使用。根据有关凭证，做如下分录：

（1）支付设备价款和运杂费、包装费时：

借：在建工程　　　　　　　　　　　　　　　　　　53 000

　　应交税费——应交增值税（进项税额）　　　　　8 500

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　　61 500

（2）领用安装材料时：

借：在建工程　　　　　　2 000

　　贷：材料物资　　　　　2 000

（3）计算安装人工费用时：

借：在建工程　　　　　　1 160

　　贷：应付工资　　　　　1 160

（4）设备完工，交付使用时：

借：固定资产　　　　　　65 000

　　贷：在建工程　　　　　65 000

企业自行建造固定资产的核算与购入需安装固定资产的核算基本相同，只是归集成本的过程可能更长些，费用项目可能更多些而已。

（三）投资者投入固定资产的核算

企业对投资者投入的固定资产，以评估确认或合同、协议约定的价值作为入账成本计入“实收资本”账户，但为了更好体现企业的生产能力或规模，以投出企业的账面原值与评估、协议价中较高的作为入账原值，入账价值和入账原值之间若有差额计入“累计折旧”。

【例4－31】企业接受某单位投入旧运输卡车一辆，经投资双方协议作价22 000元，该卡车原值35 000元，已提折旧10 000元。根据有关凭证，做如下分录：

借：固定资产　　　　　　35 000

　　贷：累计折旧　　　　　13 000

　　　　实收资本　　　　　22 000

【例4－32】企业接受某单位投入房屋一栋，原值120万元，已提折旧30万元，投资各方协议作价160万元，则做会计分录为：

借：固定资产　　　　　　1 600 000

　　贷：实收资本　　　　　1 600 000

五、固定资产折旧的核算

固定资产折旧是固定资产由于使用磨损、自然侵蚀、科技进步和劳动生产率提高所引起的价值损耗。

（一）固定资产折旧的决定因素

决定固定资产折旧的基本因素有：原值、预计净残值、使用寿命和折旧计算方法。

1.原值

固定资产原值是计算固定资产折旧的基数。在具体计提折旧时，一般以月初应提取折旧的固定资产账面原价为依据。当月增加的固定资产，当月不提折旧；当月减少的固定资产，当月照提折旧。

2.预计净残值

固定资产净残值是预计的固定资产报废时可以收回的残余价值减去预计清理费后的数额。残余价值是指固定资产报废清理时可收回的残料或零件的价值。清理费用是指固定资产报废清理时所需的拆除、搬运用等费用。由于计算折旧时，对固定资产残余价值和清理费用只能估计，不可避免地存在主观性，为了避免人为调整残值而影响折旧额，一般规定，固定资产的预计净残值率在3%－5%之间。固定资产净残值与原值之比，称为预计净残值率。

3.使用寿命

固定资产使用寿命受到诸多因素影响，很难准确预计。按照税务机关的规定，房屋建筑物、大型船舶的使用寿命为20年，生产经营用机器设备、仪器仪表、火车等使用寿命为10年，其他固定资产的使用寿命为5年。企业可以参考税务机关的规定确定折旧年限。

4.折旧计算方法

企业应当根据与固定资产有关的经济利益的预期实现方式，合理选择折旧方法。可选用的折旧方法包括年限平均法、工作量法、双倍余额递减法、年数总和法等。

固定资产的预计净残值、使用寿命、折旧计算方法一经确定，不得随意更改。企业应定期（至少于每年度终了）对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核，确有必要的可以变更。

（二）折旧计提的范围

企业应当对所有固定资产计提折旧。但是，已提足折旧仍继续使用的固定资产和单独计价入账的土地除外。

（三）计算折旧的方法

1.平均年限法

平均年限法是固定资产在其使用寿命内平均地计提折旧的方法。这种方法计算简便，易于理解，适用于多数固定资产的折旧。其计算的基本公式为：

　固定资产年折旧率＝（1－预计净残值率）/固定资产使用寿命×100%

　固定资产月折旧率＝固定资产年折旧率/12

　月折旧额＝固定资产原值×月折旧率

【例4－33】某固定资产原值100 000元，预计净残值4 000元（即净残值率4%），折旧年限10年。则：

　年折旧率＝（1－4%）/10＝9.6%

　月折旧率＝9.6%÷12＝8‰

　月折旧额＝100 000×8‰＝800元

2.工作量法

工作量法，是根据固定资产各个会计期间完成的工作量计算各期折旧额的方法。该方法适用于各会计期间使用不大均衡的固定资产以及各种类型的专用设备折旧的计算，如交通运输工具、大型建筑施工机械等。其计算基本公式为：

单位工作量折旧额＝（固定资产净值－预计净残值）/固定资产预计工作总量

月折旧＝月实际工作量×单位工作量折旧额

【例4－34】5吨载重汽车一辆，原值50 000元，预计可行驶600 000公里，预计净残值2 000元。本月实际行驶18 000公里，则：

　公里折旧额＝（50 000－2 000）/600 000＝0.08（元）

　月折旧额＝18 000×0.08＝1 440（元）

3.年数总和法

年数总和法和双倍余额递减法都是加速折旧的方法，这里只介绍较为简单的年数总和法。

　第n年固定资产年折旧率＝尚可使用年限/使用年数之和×100%

　第n年固定资产年折旧额＝（原值－预计净残值）×第n年固定资产年折旧率

　第n年固定资产月折旧额＝第n年固定资产年折旧额/12

【例4－35】精密仪器一台，原值360 000元，预计使用年限4年，预计净残值3 000元，采用年数总和法计提折旧。则：

　第一年折旧率＝4/（1＋2＋3＋4）×100%＝40%

　第一年折旧额＝（360 000－3 000）×40%＝148 800（元）

　第一年每月折旧额＝142 800÷12＝11 900（元）

　第二年折旧率＝3/（1＋2＋3＋4）×100%＝30%

　第二年折旧额＝（360 000－3 000）×30%＝107 100（元）

　第二年每月折旧额＝107 100÷12＝8 925（元）

　第三年折旧率＝2/（1＋2＋3＋4）×100%＝20%

　第三年折旧额＝（360 000－3 000）×20%＝71 400（元）

　第三年每月折旧额＝71 400÷12＝5 950（元）

　第四年折旧率＝1/（1＋2＋3＋4）×100%＝10%

　第四年折旧额＝（360 000－3 000）×10%＝35 700（元）

　第四年每月折旧额＝35 700÷12＝2 975（元）

（四）折旧的账务处理

财务部门根据各使用部门的“固定资产折旧计算表”汇总编制企业的“固定资产折旧计算汇总表”，并据以进行折旧的账务处理。外贸企业计提固定资产折旧时，借记“管理费用——折旧费”，贷记“累计折旧”。

【例4－36】根据本月“固定资产折旧计算汇总表”，本月应提取固定资产折旧费用共计34 560元，根据有关凭证，做分录如下：

借：管理费用——折旧费　　　　　34 560

　　贷：累计折旧　　　　　　　　　34 560

六、固定资产减少的核算

固定资产减少的原因主要有：出售、报废或损毁等。

固定资产出售是指企业对那些不适用或不需用的固定资产予以有偿转让。固定资产报废或损毁是指固定资产因磨损或技术性能落后以及因意外事故导致损毁等原因，致使固定资产不能使用而予以报废。

企业通过“固定资产清理”账户核算因出售、报废、损毁等原因减少的固定资产。“固定资产清理”属于资产类账户，其借方登记转入清理的固定资产净值和清理过程中发生的清理费用，贷方登记出售固定资产收回的价款或清理固定资产的残料价值和变价收入等。若有贷方余额，表示清理净收益；若有借方余额，表示清理净损失。清理完毕后应将其余额转入“营业外收入”或“营业外支出”账户。

【例4－37】某企业出售一台闲置设备，原价50 000元，已提折旧30 000元，以28 000元出售。根据有关凭证，做如下分录：

（1）转入清理时：

借：固定资产清理——某设备　　　　　20 000

　　累计折旧——某设备　　　　　30 000

　　贷：固定资产　　　　　50 000

（2）收到出售价款，存入银行：

借：银行存款　　　　　28 000

　　贷：固定资产清理——某设备　　　　　28 000

（3）结转固定资产清理净损益

借：固定资产清理——某设备　　　　　8 000

　　贷：营业外收入　　　　　8 000

【例4－38】某企业有旧设备一台，原值120 000元，使用寿命为10年，预计净残值率5%，已提折旧114 000元，现进行报废处理。在清理过程中发生清理费用500元，以银行存款支付，残料作价3　400元出售，收到支票存入银行。根据有关凭证，应做如下分录：

（1）报废设备转入清理：

借：固定资产清理　　　　　6 000

　　累计折旧　　　　　　　　114 000

　　贷：固定资产　　　　　　120 000

（2）支付清理费用：

借：固定资产清理　　　　　500

　　贷：银行存款　　　　　　500

（3）残料作价入库：

借：银行存款　　　　　　　　3 400

　　贷：固定资产清理　　　　　3 400

（4）清理完毕，结转清理净损益：

借：营业外支出——处理固定资产净损失　　　　　3 100

　　贷：固定资产清理——运输设备　　　　　　　　3 100

4复习思考题

一、名词解释

1.货币资金

2.支票

3.银行汇票

4.商业汇票

5.异地托收承付

6.直接转销法

7.存货

8.低值易耗品

9.固定资产

10.折旧

二、问答题

1.简述资产的概念及特征。

2.资产按流动性如何分类？各自包括哪些主要科目？

3.什么是货币资产？按存放地点和规定用途如何分类？

4.简述库存现金的收支范围。

5.银行转账结算方式有哪几种？各自的结算范围是什么？

6.为什么要编制银行存款余额的调节表？如何编制？

7.什么是存货？如何进行存货的确认及分类？

8.说明低值易耗品与固定资产的异同。

9.固定资产的计价标准及其作用是什么？

10.简述固定资产的计价原则。

11.为什么要进行固定资产折旧？计提折旧的因素是什么？折旧计算方法有哪些？

12.简述折旧的计提范围。

三、单项选择题

1.某企业于2011年12月31日购入一项固定资产，其原价为200万元，预计使用年限为5年，预计净残值为0.8万元，采用年数总和法计提折旧。2012年度该项目固定资产应计提的年折旧额为（　）万元。

A.39.84　B.66.4　C.79.68　D.80.00

2.某企业为增值税一般纳税人，购入材料一批，增值税专用发票上标明的价款为25万元，增值税为4.25万元，另支付材料的保险费2万元、包装物押金2万元。该批材料的采购成本为（　）万元。

A.27　B.29　C.29.25　D.31.25

3.某企业销售商品一批，增值税专用发票上标明的价款为60万元，适用的增值税税率为17%，为购买方代垫运杂费为2万元，款项尚未收回。该企业确认的应收账款为（　）万元。

A.60　B.62　C.70.2　D.72.2

4.企业建造办公大楼领用生产用原材料时，相关的增值税应借记的会计科目是（　）。

A.管理费用　B.生产成本　C.在建工程　D.其他业务支出

5.下列各项，不通过其他货币资金核算的是（　）。

A.信用证保证金存款　B.备用金

C.存出投资款　　　　D.银行本票存款

6.下列（　）经济业务会使企业资产总额增加。

A.用银行存款购入固定资产

B.赊购原材料

C.向银行偿还短期借款

D.收到企业所有者投资转入的一台设备

7.企业对随同商品出售单独计价的包装物进行会计处理时，该包装物的实际成本应结转到（　）科目。

A.制造费用　B.营业费用　C.管理费用　D.其他业务支出

四、多项选择题

1.企业结转固定资产清理净损益时，可能涉及的会计科目有（　）。

A.管理费用　B.营业外支出　C.营业外收入　D.固定资产清理

2.下列资产负债表各项目中，属于流动资产的有（　）。

A.预收账款　B.其他应收款

C.预付账款　D.一年内到期的长期投资

3.企业在采用备抵法核算坏账损失时，估计坏账损失的方法有（　）。

A.账龄分析法　　B.个别认定法

C.销货百分比法　D.应收账款余额百分比法

4.下列各项交易或事项，应通过“其他应付款”科目核算的有（　）。

A.客户存入的保证金　　　B.应付股东的股利

C.应付租入包装物的租金　D.预收购货单位的货款

5.下列各项，影响固定资产折旧的因素有（　）。

A.预计净残值　　　　B.原价

C.已计提的减值准备　D.使用寿命

6.下列各项，属于资产必须具备的基本特征有（　）。

A.预期会给企业带来经济利益　B.被企业拥有或控制

C.由过去的交易或事项形成　　D.可辨认性

7.通常企业的包装物包括以下几类（　）。

A.用于包装商品并随货销售、不单独计价的包装物

B.用于包装商品并随货销售、单独计价的包装物

C.出租或出借给购买单位使用的包装物

D.用于出售的包装物

五、判断题

1.企业已完成销售手续但购买方在月末尚未提取的商品，应作为企业的库存商品核算。（　）

2.企业出售原材料取得的款项扣除其成本及相关费用后的净额，应当计入营业外收入或营业外支出。（　）

3.企业银行存款的账面余额与银行对账单余额因未达账项存在差额时，应按照银行存款余额调节表调整银行存款日记账。（　）

六、实务题

习题（一）

某企业2012年4月30日银行存款账面余额为535 000元，开户银行对账单余额为536 000元。经查对，发现有以下几笔未达账项：

5月29日企业委托银行托收的款项50 000元，银行已收到入账，企业尚未接到银行通知。

5月30日银行代付电费1 000元，企业尚未收到付款通知。

5月30日企业收到其他单位的转账支票64 000元，银行尚未入账。

5月30日企业开出现金支票1 600元，持票人尚未到银行支取。

要求：根据以上未达账项，编制银行存款余额调节表。

习题（二）

为以下业务编制会计分录：

2日，从银行提取现金2 000元备用；

4日，收到应收账款50 000元，存入银行；

5日，以银行存款1 800元支付本月电费；

6日，销售商品一批，价款40 000元，销项值税6 800元，商品已发出，代垫运费2 700元，用“委托收款”方式结算，尚未收到货款；

12日，上述销售货款收回；

15日，企业原客户甲破产解散，对甲客户尚欠的不能清偿的20 000元应收账款采用直接转销法冲销；

16日，向银行申请汇票一笔，金额50 000元，收到汇票，交采购员持往外地采购商品；

购进企业自用油漆10桶，价税合计300元/桶，以转账支票支付，油漆已交材料科验收；

总务科领用油漆5桶；

购进磅秤10台，价税合计420元/台，开支票支付；

采购部门领用3台，用一次摊销法摊销；

购入汽车一部，购入价56 000元，附加费、挂牌费共8 500元，全部以银行存款支付，汽车已投入使用；

购入立式空调一台，账面价值15 000元，已投入使用；

上述汽车、空调，估计使用年限10年，预计残值率4%，以年限平均法计算折旧额，并做相关分录；

出售复印机一台，原值34 000元，已提折旧20 400元，作价10 000元出售，款项已存入银行，做相关会计处理；

窗式空调一台，原价5 200元，已提折旧3 800元，因无法使用报废，报废残值废品收入200元，做相关会计处理。