商业银行会计的工作组织

第一章　商业银行会计概述

本章要点

1.商业银行会计的特点

2.会计基本假设

3.会计信息质量要求

4.会计要素

5.会计机构的设置

6.会计内部控制

第一节　商业银行会计的基本问题

一、商业银行与商业银行会计

根据《中华人民共和国商业银行法》的释义，商业银行是指依照《中华人民共和国公司法》设立的，以货币为经营对象，吸收公众存款、发放贷款、办理结算等业务的企业法人。商业银行是现代金融体系的主体，它所提供的金融服务在现代经济、社会的发展中发挥着重要作用。

商业银行以收益性、安全性、流动性为经营原则，实行自主经营，自担风险，自负盈亏，自我约束。商业银行依法开展业务，不受任何单位和个人的干涉。商业银行以其全部法人财产独立承担民事责任。在管理体制上，商业银行总行是一级法人，业务实行垂直领导，全行统一核算，分级管理，各分支机构不具有独立的法人资格。

银行会计是会计的一个分支，归类于金融企业会计。商业银行会计属于银行会计，而其内容涵盖了银行会计中最基本和最主要的部分。

商业银行会计是以货币为主要计量单位，以凭证为依据，采用确认、计量、记录和报告等会计专门方法，对商业银行经营活动进行连续、系统、全面的核算和监督，为经营者及有关方面提供有关商业银行财务状况、经营成果等会计信息的一种管理活动。商业银行会计不仅是商业银行经营管理活动的重要组成部分，也是商业银行开展各项业务活动的手段与工具。

二、商业银行会计的特点

商业银行会计的特点是由商业银行业务性质及其特点决定的。商业银行是国家管理经济的重要部门，因此其会计业务的政策性较强；商业银行经营对象是货币，决定了商业银行会计反映和控制职能的重要性。商业银行会计的特点主要有以下几个方面。

（一）会计核算与业务处理的一致性

商业银行会计核算与各项业务处理紧密联系在一起，其业务的处理过程也是会计的核算过程。商业银行各项业务活动是通过会计业务的处理来实现的，这是银行会计有别于其他专业会计最显著的特点之一。例如，客户的一笔存款业务，从客户提交存款凭单，银行人员接柜审核，凭证处理、传递，到登记账簿完成核算，这一系列的程序，既是业务活动的过程，又是会计核算的过程。而工商企业生产经营业务和会计核算工作，是由不同部门的有关人员各自分别办理的，但银行的大量业务，如结算、清算、资金汇划等业务，都是由会计出纳部门独自完成的。

（二）会计处理的及时性

会计处理的及时性是对商业银行会计比其他专业会计更为突出的要求，这不仅是客户对银行服务的要求，同时也是提高社会资金运用效率以及银行加强内部管理的需要。

商业银行是社会资金收支和转账结算的枢纽，各家银行每天都要处理数量众多的业务，而这些业务牵涉到千万个银行客户的资金运转，如果银行会计核算处理不及时，就会影响客户资金运用的及时性，从而也会影响到社会资金运用效率，并可能会造成资金损失或其他严重后果。因此商业银行会计必须每日结平账务，准确及时反映当日的业务活动以及由此产生的财务收支情况，也就是按日提供会计报表，这是其他任何行业会计所不具备的。

（三）会计核算方法的特殊性

由于经营范围和对象的特殊性，与工商企业相比，商业银行在采用一般会计核算方法的基础上，又形成了自己一套特殊的方法。在一般业务处理方面，商业银行会计同样采用财务会计制度规定的通用核算原则与方法，但对一些特殊业务的处理，又有着与其他行业有别的核算方法。如对外汇业务的核算采用外汇分账制，对应收暂付或应付暂收业务采用卡片账，对联行往来采用台账的形式核算等。而且商业银行利用表外科目进行核算和管理的业务量大，这些业务不仅包括没有实际资金运动，但银行要承担一定经济责任的业务和备查登记类业务，还包括大量的市场风险类业务。

（四）会计业务的政策性

商业银行经营活动具有广泛的社会性，其发生的业务不仅涉及到国民经济各部门，还涉及到社会生活的方方面面。因此，商业银行在办理业务时，要认真贯彻执行国家有关法律、政策、制度等。在宏观方面，要贯彻执行国家金融政策、信贷政策、外汇政策等；在微观方面，要认真贯彻执行人民银行的现金、票据及账户管理制度，国家外汇管理局有关外汇收支的结汇、核销、申报、统计等方面的制度和规定，人民银行有关单位和个人支付结算纪律，财政部、人民银行有关财政性资金管理的规定等。

（五）监督和服务的兼容性

银行是国民经济的综合部门，是社会资金活动的枢纽，国民经济各部门、各单位经济活动都通过银行业务来办理，这就使银行成为全国范围的信贷中心、转账结算中心、现金出纳中心、外汇收支中心，通过会计的基本职能，对各种经济活动发挥监督作用。根据国家的有关方针政策、法令法规、制度办法，对各部门、各单位经济活动的合理性、合法性、有效性通过柜台、凭证、账簿、报表、稽核等形式进行广泛、严格的监督。凡是符合国家方针政策、财经法规以及制度办法的各种经济活动要积极支持，及时、准确办理资金收付，加速资金进账；凡是违反国家方针政策、财经法规以及制度办法的各种经济活动要抵制和制止，对于构成犯罪的要配合有关部门进行打击。

三、商业银行会计基本假设与会计基础

（一）会计基本假设

会计基本假设是银行会计确认、计量和报告的前提，是对会计核算所处时间、空间环境等所作的合理设定。会计基本假设包括会计主体、持续经营、会计分期和货币计量等四项。

1.会计主体

会计主体，是指银行会计确认、计量和报告的空间范围。在该假设下，银行应当对其本身发生的交易或事项进行会计确认、计量和报告，反映银行本身所从事的各项经营活动。

会计主体与法律主体并不是同一概念。一般来说，法律主体必然是会计主体，但会计主体并不一定就是法律主体。商业银行作为一个独立核算的集团化金融企业，目前采取二三级会计主体制度。

2.持续经营

持续经营是指在可以预见的将来，会计主体将会按当期的规模和状态继续经营下去，不会停业，也不会大规模削减业务。在持续经营假设下，银行进行会计确认、计量和报告应当以持续经营为前提。明确这一基本假设，会计人员就可以在此基础上选择会计原则和会计方法。需要注意的是，任何银行都存在破产、清算的风险，如果可以判断银行不会持续经营，就应当改变会计核算的原则和方法，并在银行财务报表中作相应披露。

3.会计分期

会计分期是指将一个会计主体持续经营的活动期间划分为若干连续的、长短相同的期间。会计分期的目的，在于通过会计期间的划分，将持续经营活动划分成连续、相等的期间，据以结算盈亏，按期编报财务报表，从而及时向各方面提供有关银行财务状况、经营成果和现金流量的信息。在会计分期假设下，银行应当划分会计期间，分期结算账目和编制财务报告。会计期间分为年度和中期，一个会计年度从每年公历1月1日至12月31日，中期是指短于一个完整的会计年度的报告期间。

4.货币计量

货币计量是指会计主体在进行会计确认、计量和报告时，以货币计量反映会计主体的财务状况、经营成果和现金流量。在会计核算过程中之所以选择货币作为计量单位，是由货币本身的属性决定的。货币是商品的一般等价物，是衡量一般商品价值的共同尺度。其他计量单位（如重量、长度、容积等）只能从一个侧面反映企业的生产经营成果，无法在量上进行比较，不便于实物管理和会计计量。但是某些影响银行财务状况和经营成果的因素，如银行经营战略、研发能力、市场竞争力等往往难以用货币来计量，而这些信息对于使用者而言也很重要，为此银行需要在财务报表中披露有关信息以弥补上述缺陷。

商业银行的会计核算以人民币为记账本位币。业务收支以人民币以外的货币为主的商业银行，可以选定其中一种货币作为记账本位币，但是编报的财务会计报告应当折算为人民币。在境外设立的中国商业银行向国内报送的财务会计报告，应当折算为人民币。

（二）会计基础

企业会计的确认、计量和报告应当以权责发生制为基础。权责发生制基础要求，凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用，无论款项是否收付，都应当作为当期的收入和费用，计入利润表；凡是不属于当期的收入和费用，即使款项已在当期收付，也不应当作为当期的收入和费用。权责发生制可以更加真实、公允地反映特定会计期间的财务状况和经营成果。

与权责发生制相对应的是收付实现制。它是以收到或支付的现金作为确认收入和费用等的依据。目前，我国的行政单位会计采用收付实现制，事业单位会计除经营业务可以采用权责发生制外，其他大部分业务采用收付实现制。

四、商业银行会计信息质量要求

会计信息质量要求是对银行财务报表中提供的会计信息质量的基本要求，是使财务报表中所提供会计信息对使用者所应具备的特征，包括以下八项内容。

（一）客观性原则

客观性原则要求银行应当以实际发生的交易或者事项为依据进行会计确认、计量和报告，如实反映符合确认和计量要求的各项会计要素及其他相关信息，保证会计信息真实可靠、内容完整。客观性原则具有三个方面的含义：一是真实性，指所提供的会计信息必须如实反映商业银行的财务状况、经营成果和现金流量；二是可靠性，指对经济业务的确认、计量记录和报告应不偏不倚，以客观事实为依据，不受主观意志左右；三是可验证性，指有可靠的凭据以供复查其数据来源和信息提供过程。

（二）相关性原则

相关性原则要求银行提供的会计信息应当与财务会计报告使用者的经济决策需要相关，有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况做出评价或者预测。在会计核算中，要求在收集、加工、处理和提供会计信息的过程中，充分考虑会计信息使用者的需求。

（三）明晰性原则

明晰性原则要求银行提供的会计信息应当清晰明了，便于财务会计报告使用者理解和使用。要求会计记录应当准确清晰，凭证填制、账簿登记应做到依据合法、账户对应关系清楚、文字摘要准确，会计报表编制应做到项目完整、数字准确、勾稽关系清楚，确保信息使用者理解其含义。

（四）可比性原则

可比性原则要求银行提供的会计信息应当具有可比性。同一企业不同时期发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用一致的会计政策，不得随意变更；确需变更的，应当在附注中说明。不同企业发生的相同或者相似的交易或者事项，应当采用规定的会计政策，确保会计信息口径一致，相互可比。

（五）实质重于形式原则

实质重于形式原则要求银行应当按照交易或者事项的经济实质进行会计确认、计量和报告，不应仅以交易或者事项的法律形式为依据。

（六）重要性原则

重要性原则要求银行提供的会计信息应当反映与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的所有重要交易或者事项。对重要交易和事项必须按规定的会计方法和程序进行处理，并在财务报表中充分、准确披露；对次要的会计事项，在不影响会计信息真实性和不至于误导信息使用者的前提下，可以适当简化处理。

（七）谨慎性原则

谨慎性原则要求银行对交易或者事项进行会计确认、计量和报告应当保持应有的谨慎，不应高估资产或者收益、低估负债或者费用。如商业银行对逾期贷款计提呆账准备、确认或有负债、不确认或有收益等，都是对谨慎性原则的运用。

（八）及时性原则

及时性原则要求银行对于已经发生的交易或者事项，应当及时进行会计确认、计量和报告，不得提前或者延后。要求对会计信息及时收集，及时加工处理，及时输送传递。

五、商业银行会计要素

会计要素是指按照交易或者事项的经济特征所作的基本分类，分为反映银行财务状况的会计要素和反映银行经营成果的会计要素。它既是会计确认和计量的基础，也是确定财务报表结构和内容的基础。

我国银行会计要素按照其性质分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润。其中，资产、负债和所有者权益侧重反映银行的财务状况，是资产负债表要素；收入、费用、利润侧重于反映银行的经营成果，是利润表要素。会计要素的界定和分类可以使财务会计系统更加科学严密，并可为使用者提供更加有用的信息。

（一）资产

1.定义

资产是指企业过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源。根据定义，资产具有以下几个特征：

（1）资产预期会给企业带来经济利益。如果某一项目预期不能给企业带来经济利益，则不能将其确认为企业的资产；前期已经确认为资产的项目，如果不能再为企业带来经济利益的，也不能再确认为企业的资产。

（2）资产由企业拥有或者控制。资产作为一项资源，应当由企业拥有或者控制，具体是指企业享有某项资源的所有权，或者虽然不享有某项资源的所有权，但该资源能被企业所控制。

企业享有资产的所有权，通常表明企业能够排他性地从资产中获取经济利益。但有些情况下，资产虽然不能为企业所拥有，但是企业控制了这些资产，同样表明企业能够从该资产中获取经济利益，符合会计上对资产的定义，例如融资租赁的固定资产；反之，如果企业既不拥有也不控制资产所带来的经济利益，则不能将其作为企业的资产予以确认，例如经营租赁的固定资产。

（3）资产由企业过去的交易或者事项形成。企业过去的交易或者事项包括购买、生产、建造行为或其他交易或者事项。只有过去发生的交易或者事项才能产生资产，预期在未来发生的交易或者事项不形成资产。

2.资产的确认条件

将一项资源确认为资产，首先应当符合资产的定义，除此之外，还需同时满足以下两个条件：

（1）与该资源有关的经济利益很可能流入企业。

（2）该资源的成本或者价值能够可靠地计量。

3.资产的分类

按照流动性不同，资产可以分为流动资产和非流动资产。

符合下列条件之一的资产可以确认为流动资产：

（1）预计在正常营业周期中变现、出售或耗用的；

（2）主要为交易目的而持有的；

（3）预计在自资产负债表日起1年内变现的；

（4）自资产负债表日起1年内，用于交换其他资产或清偿负债的能力不受限制的现金或现金等价物。

根据上述条件，银行的流动资产一般包括现金、贵金属、存放款项、拆放同业、贴现、持有的不超过1年（含1年）的股权或债权资产、短期贷款、应收款项等。

非流动资产是指除流动资产以外的资产，主要包括中长期贷款、持有期在1年以上的股权或债权资产、固定资产、无形资产和其他资产。

（二）负债

1.定义

负债是指企业过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。根据定义，负债具有以下几个方面的特征：

（1）负债是企业承担的现时义务。现时义务是指企业在现行条件下已承担的义务。未来发生的交易或者事项形成的义务，不属于现时义务，不应当确认为负债。

现时义务可以是法定义务，也可以是推定义务。其中法定义务是指具有约束力的合同或者法律、法规规定的义务，通常在法律意义上需要强制执行。推定义务是指根据企业多年来的习惯做法、公开承诺或者公开宣布的政策而导致企业承担的责任，这些责任也使有关各方形成了企业将履行义务解脱责任的合理预期。

（2）负债的清偿预期会导致经济利益流出企业。在履行现时义务时，导致经济利益流出企业的形式多种多样，例如，用现金偿还或以实物资产偿还，部分资产转移、将负债转为资本等。在某些情况下，现时义务也可以以其他方式解除，如债务人放弃或者丧失了其要求清偿的权力。在这种情况下，尽管现时义务的履行最终没有导致经济利益的流出，但在现时义务发生时，仍然应当根据预计将要清偿的金额确认为负债。

（3）负债由企业过去的交易或事项形成。过去的交易或者事项包括购买货物、使用劳务等。即只有过去发生的交易或者事项才能形成负债，企业在将来发生的承诺、签订的合同等交易或者事项，不形成负债。

2.确认条件

将一项现时义务确认为负债，首先应当符合负债的定义，除此之外，还需要同时满足以下条件：

（1）与该义务有关的经济利益很可能流出企业。

（2）未来流出的经济利益的金额能够可靠地计量。

3.负债的分类

按流动性的不同，负债可以分为流动负债和长期负债。

流动负债是指将在1年（含1年）内偿还的债务，主要包括活期存款、1年（含1年）以下的定期存款、向中央银行借款、同业存款、应付款项、应付利息等。

长期负债是指超过1年以上才进行偿还的债务，主要包括1年以上的定期存款、应付债券和其他长期负债等。

（三）所有者权益

1.定义

所有者权益是指企业资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。公司的所有者权益又称为股东权益。所有者权益反映了所有者对企业资产的剩余索取权，是企业资产中扣除债权人权益后应由所有者享有的部分。

2.来源构成

所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。

直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入。损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。

（四）收入

收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入。

收入只有在经济利益很可能流入从而导致企业资产增加或者负债减少，且经济利益的流入额能够可靠计量时才能予以确认。

（五）费用

费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。

费用只有在经济利益很可能流出从而导致企业资产减少或者负债增加，且经济利益的流出额能够可靠计量时才能予以确认。

（六）利润

利润是指企业在一定会计期间的经营成果，包括收入减去费用后的净额、直接计入当期利润的利得和损失等。

六、会计要素计量属性

会计计量是为了将符合确认条件的会计要素登记入账并列报于财务报表而确定其金额的过程，计量属性反映的是会计要素金额的确定基础，主要包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值和公允价值。

（一）历史成本

历史成本又称实际成本，是取得或制造某项财产物资时所实际支付的现金或者其他等价物，是基本的计量属性。在历史成本计量下，资产按照取得时支付的现金或者现金等价物的金额，或者按照取得资产时所付出的对价的公允价值计量。负债按照因其承担现时义务而实际收到的款项或者资产的金额，或者承担现时义务的合同金额，或者按照日常活动中为偿还负债预期需要支付的现金或者现金等价物的金额计量。

（二）重置成本

重置成本又称现行成本，是指按照当前市场条件，重新取得同样一项资产所需支付的现金或现金等价物金额。在重置成本计量下，资产按照现在购买相同或者相似资产所支付的现金或现金等价物的金额计量，负债按照现在偿付该项负债所需支付的现金或者现金等价物的金额计量。

（三）可变现净值

可变现净值，是指在正常生产经营过程中，以预计售价减去进一步加工成本和销售所必须的预计税金、费用后的净值。在可变现净值计量下，资产按照其正常对外销售所能收到的现金或现金等价物的金额扣减该资产至完工时估计将要发生的成本、销售费用以及相关税金后的金额计量。

（四）现值

现值是指对未来现金流量以恰当的折现率进行折现后的价值，是考虑货币时间价值因素等的一种计量属性。在现值计量下，资产按照预计从其持续使用和最终处置中所产生的未来净现金流入量的折现金额计量，负债按照预计期限内需要偿还的未来净现金流出量的折现金额计量。

（五）公允价值

公允价值，是指在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额计量。

商业银行在对会计要素进行计量时，一般应当采用历史成本。历史成本通常反映的是资产或者负债过去的价值，而其他计量属性通常反映的是资产或者负债的现实成本或者现实价值，使用时应当保证所确定的会计要素金额能够取得并可靠计量。

第二节　商业银行会计的工作组织

银行会计的工作组织，就是根据《中华人民共和国会计法》、中国人民银行的《银行会计基本规范指导意见》、财政部《金融保险企业财务制度》的规定，在银行系统内部设置负责会计工作的职能机构，建立和健全会计规章制度，配备必要的会计人员，按照会计管理的客观规律，把会计工作科学地组织起来，使会计工作有领导、有组织、有秩序地进行，从而保证会计工作任务的顺利完成，发挥会计的职能作用。

银行会计工作的组织，必须符合国家对会计工作的统一要求，保证国家方针、政策、法规的贯彻执行，有利于加强对会计工作的领导，有利于完成银行业务，有利于提高工作效率和质量，有利于保障会计人员行使职权。必须在保障核算质量的前提下，减少核算程序，简化核算手续，缩短处理时间，减轻人员负担，并为实现会计电算化创造条件。

一、会计机构

银行会计机构的设置，应当与银行的管理体制、工作需要和业务工作相适应。就目前情况看，银行的会计机构基本分为两种类型。

（一）不直接对外办理业务的领导管理机构

该类会计机构有各行的总行、分行、中心支行设置的会计司（部、局）、会计处、会计科等。它们的主要任务是组织领导所管辖范围内的会计工作，研究制订有关会计的规章制度及会计处理细则和处理手续，监督和检查会计制度的执行情况，沟通上下级会计部门的工作，总结推广先进经验，指导帮助解决下级会计部门存在的问题，开展技术竞赛和培训会计人员等。

（二）承担对外办理业务的基层会计机构

该类会计机构指既负责管理全辖的会计工作，又要承担对外办理业务的基层行处的会计科、会计股，它们处在银行会计工作的第一线，直接办理银行的各项业务。根据业务工作特点、工作量大小，寻求合理的劳动组织，明确会计人员的职责任务，在分工的基础上按合理的操作程序进行各自的份内工作并加强协作配合，提高会计工作效率和质量。支行以下的处、所，因其业务量小，不进行独立核算，一般不设会计机构，而是根据业务需要配备会计主管和会计人员，负责办理会计工作。

各级银行会计机构，都必须在本行行长（经理）和上级机构的直接领导下，依据会计法规和各项规章制度，在各自的工作范围内开展会计工作，使会计机构成为会计工作的领导者、组织者、执行者，发挥会计机构的职能作用。

二、会计人员

银行的会计工作，由一批从事会计管理和实务操作的专业人员来完成和实现，因此，要求银行会计部门必须配备具有一定政策水平和足够数量的会计人员。银行的会计人员包括会计机构负责人，会计主管，记账、复核、稽核、检查、分析、辅导人员和其他从事银行账务的工作人员。从事会计的工作人员，按照规定，必须取得会计从业资格证书。对于担任银行会计机构的负责人（会计主管除外），除了取得会计从业资格证书外，还应具备会计师以上专业技术职务资格或从事会计工作三年以上经历。

银行的会计工作，是银行的一项重要的基础工作，会计工作人员要求政策性强、业务素质高、遵守职业道德、熟悉行政法规和金融制度，具有强烈的责任感和为客户服务的意识。为了使银行会计人员的工作有明确的法律规范和制度规范，做好银行会计工作，会计法和银行的财务会计制度规定了银行会计人员的职责、权限及法律责任。

（一）会计人员的职责

（1）认真组织、推动会计工作的各项规章制度、办法的贯彻执行。按照岗位分工和职责认真履行职责，不越权，不越位，在授权范围内处理各项业务。

（2）根据操作规程认真进行会计核算与监督，监督中发现可疑点应及时报告，及时制止各种违法、违规的业务，严格执行相互制约的规定，努力完成各项工作任务。

（3）遵守国家法律法规，贯彻执行《中华人民共和国会计法》，维护财经纪律，同违法乱纪行为作斗争。

（4）讲究职业道德，履行岗位职责，文明服务，廉洁奉公，不断提高工作效率和质量。

（二）会计人员的权限

（1）有权要求各开户单位及本行其他业务部门，认真执行财经纪律和有关的规章制度、办法，如有违反，会计人员有权拒绝办理。对违法乱纪的，会计人员有权拒绝受理，并向本行行长（经理）或上级行报告。

（2）有权越级反映情况。会计人员在行使职责过程中，对违反国家政策、财经纪律和财务制度的事项，同行长（经理）意见不一致时，领导又坚持理由的，会计人员可以执行，但必须向上级行提出书面报告，请求处理。

（3）有权对本行各职能部门在资金使用、财产管理、财务收支等方面实行会计监督。

（三）会计人员的法律责任

根据《中华人民共和国会计法》的规定，会计人员在行使职责和权限的同时，要承担相应的法律责任。

（1）会计人员不依法设置会计账簿或私设会计账簿，未按照规定填制、取得原始凭证，以未经审核的会计凭证为依据登记会计账簿，随意变更会计处理方法，向不同的会计资料使用者提供的财务会计报告编制依据不一致，未按照规定保管会计资料造成的损失要进行经济处罚，情节严重的吊销会计从业资格证书，构成犯罪的，依法追究刑事责任。

（2）伪造、变造会计凭证、会计账簿，编制虚假财务会计报告，隐匿或者故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，要进行经济处罚和行政处分并吊销会计从业资格证书。

（3）授意、指使、强令会计机构、会计人员及其他人员伪造、变造会计凭证、会计账簿，编制虚假财务会计报告或者隐匿、故意销毁依法应当保存的会计凭证、会计账簿、财务会计报告，构成犯罪的，依法追究刑事责任；尚不构成犯罪的，要进行经济处罚和行政处分。

（4）因有提供虚假财务会计报告，做假账，隐匿或者故意销毁会计凭证、会计账簿、财务会计报告，贪污，挪用公款，职务侵占等与会计职务有关的违法行为被依法追究刑事责任的人员，不得取得或者重新取得会计从业资格证书。

（四）会计人员调动

会计人员调动工作或者离职，必须与接管人员办清交接手续。一般会计人员办理交接手续，由会计机构负责人（会计主管人员）监交；会计机构负责人（会计主管人员）办理交接手续，由单位负责人监交，必要时主管单位可以派人会同监交。

三、会计内部控制

内部控制是一种自律行为。银行会计内部控制是确保科学经营、防范风险、保障资金安全而必须执行的相互制约的方法、措施和程序。银行内部控制涉及会计工作的方方面面，其主要内容有以下几个方面。

1.建立会计岗位责任制，实行层层负责

会计工作在主管行长、经理领导下，按照岗位需要，建立岗位责任制。主管行长、经理对行长、经理负责，会计主管对主管行长、经理负责，一般会计人员对会计主管负责。

一般会计人员按岗位分工明确责任，如分设接柜岗、记账岗、复核岗、综合岗等。按照相互制约等原则明确每个岗位的职责，每个会计人员在本职岗位上要认真履行职责，同时，不得超越权限范围处理会计账务，也不得一人兼岗或独自操作会计核算的全过程。

2.建立规范化的会计操作程序

会计操作程序是根据会计工作规律并为防止出现会计风险而制定的。建立规范化的会计操作程序并严格组织执行，对于内部控制十分重要。如必须取得有效会计凭证方能记账；现金付出业务，先记账后付款；转汇业务，先付款后汇出；手工核算必须坚持综合核算和明细核算双线控制的原则；计算机处理会计业务必须制定和执行严密的管理规定和操作程序；各项业务的账务处理必须遵守相应的会计核算手续等。

3.实行重要岗位定期轮换和离任交接制度

对于联行、记账、同城票据交换、财务等重要会计岗位的人员要定期轮换，不得搞一贯制。会计人员调动工作、离职或换岗，还须与接管人员办理交接手续，并执行监交。

4.重大会计事项必须实行授权

凡涉及重大会计事项必须经过会计主管或主管行长、经理审批、授权后方能处理。如错账冲正、调整计息积数、开销户、内部资金划拨、大额管理费用开支等。未经授权，一般会计人员不得自行处理。会计人员加班还须经会计主管批准，会计主管加班需报主管行长批准。

5.实行会计业务事后监督

会计部门设置事后监督岗，对每天处理的会计业务于次日进行全面检查，按月进行全面核查，会计主管重点抽查，以便及时发现和纠正错误，堵塞漏洞。

本章小结

商业银行会计是以货币为主要计量单位，以凭证为依据，采用确认、计量、记录和报告等会计专门方法，对商业银行经营活动进行连续、系统、全面的核算和监督，为经营者及有关方面提供有关商业银行财务状况、经营成果等会计信息的一种管理活动。商业银行会计不仅是商业银行经营管理活动的重要组成部分，也是商业银行开展各项业务活动的手段与工具。

商业银行会计有如下特点：会计核算与业务处理的一致性、会计处理的及时性、会计核算方法的特殊性、会计业务的政策性、监督和服务的兼容性。

商业银行会计核算遵循四项基本假设：会计主体、持续经营、会计分期、货币计量。对会计信息质量的要求有八项原则：客观性原则、相关性原则、明晰性原则、可比性原则、实质重于形式原则、重要性原则、谨慎性原则、及时性原则。会计要素有六类：资产、负责、所有者权益、收入、费用、利润。

商业银行须在系统内部设置负责会计工作的职能机构，建立和健全会计规章制度，配备必要的会计人员，建立内部控制制度。会计人员有明确的职责、权限及法律责任。

关键术语

会计主体　持续经营　会计分期　货币计量　权责发生制　实质重于形式原则　历史成本　重置成本　可变现净值　现值　公允价值

思考练习题

1.怎样认识和理解商业银行会计的主要特点？

2.什么是法人主体和会计主体？如何理解商业银行的法人主体和会计主体？

3.会计的谨慎性原则在商业银行会计中有哪些具体体现？

4.商业银行的内部控制主要有哪些方面？