生产业务的核算和生产成本的计算

第四节　生产业务的核算和生产成本的计算

生产过程是工业企业资金循环的第二阶段。在生产过程中，工人借助于劳动资料对劳动对象进行加工，制成劳动产品。因此，生产过程既是产品制造过程，又是物化劳动(劳动资料和劳动对象)和活劳动的消耗过程。

在生产过程中所发生的各种耗费，称为生产费用，主要包括:生产产品所消耗的原材料、辅助材料、燃料和动力，生产工人的工资及职工福利费，厂房和机器设备等固定资产的折旧费，以及管理和组织生产、为生产服务而发生的各种费用。这些生产费用，要按一定种类的产品进行归集和分配，以计算产品的生产成本。为此，生产过程核算的主要任务是:核算与监督生产费用的发生和分配，产品生产的品种、数量和质量;计算产品成本，考核生产资金定额和成本计划的执行情况;反映生产过程中的问题，总结经验，促使企业不断降低生产成本，提高经济效益。

一、生产过程核算需要设置的主要账户

(一)“生产成本”账户

该账户是成本类账户，用来核算企业进行工业性生产发生的各项生产成本，包括生产各种产品(产成品、自制半成品等)、自制材料、自制工具、自制设备等的成本。

它的借方登记企业发生的各项直接生产成本、各生产车间应负担的制造费用;贷方登记应结转的完工产品的实际生产成本;月末的借方余额，表示生产过程中尚未完工的在产品的实际生产成本。

该账户可按基本生产成本和辅助生产成本进行明细核算。基本生产成本应当分别按照基本生产车间和成本核算对象(产品的品种、类别、订单、批别、生产阶段等)设置明细账(或成本计算单，下同)，并按照规定的成本项目设置专栏。

(二)“制造费用”账户

该账户是成本类账户，用来核算企业生产车间(部门)为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。贷方登记分配记入“生产成本”的金额。期末一般无余额。

(三)“应付职工薪酬”账户

该账户核算企业根据有关规定应付给职工的各种薪酬。

该账户的借方登记支付给职工工资、奖金、津贴、福利费、支付工会经费和职工培训费、按照国家有关规定缴纳社会保险费和住房公积金等。贷方登记应付有关人员的薪酬、因解除与职工的劳动关系给予的补偿等。

该账户可按“工资”、“职工福利”、“社会保险费”、“住房公积金”、“工会经费”、“职工教育经费”、“非货币性福利”、“辞退福利”、“股份支付”等进行明细核算。

(四)“累计折旧”账户

该账户是资产类账户。它是固定资产的抵减账户，用来核算固定资产因磨损而减少的价值。它的贷方登记固定资产累计折旧增加数(即固定资产价值减少);借方登记已提固定资产折旧累计减少或转销数;月末贷方余额表示现有固定资产已提累计折旧数。“累计折旧”账户的贷方余额抵消“固定资产”账户的借方余额(现有固定资产的原始价值)，即为现有固定资产的净值。

(五)“库存商品”账户

该账户核算企业库存的各种商品的实际成本(或进价)或计划成本(或售价)，包括库存产成品、外购商品、存放在门市部准备出售的商品、发出展览的商品以及寄存在外的商品等。

借方登记生产完成验收入库的产成品的实际成本，贷方登记对外销售产成品，结转的销售成本。该账户期末借方余额，反映企业库存商品的实际成本。

二、生产过程中主要经济业务的核算

在生产过程中，发生的主要经济业务有:制造产品领用的原材料、计算和分配职工工资;从银行提取现金发放工资;支付车间发生的各种日常费用;计提固定资产折旧;分配制造费用，计算产品成本;结转完工产品的实际生产成本，等等。

现按不同经济业务，举例说明如下:

例9:从仓库领用甲、乙、丙材料各一批，价值35300元，用以生产A、B两种产品和其他一般耗用，如表4－3所示。

表4－3　原材料出库汇总表

这笔经济业务的发生，表明一方面减少库存材料35300元，应记入“原材料”账户的贷方;另一方面材料投入生产，增加生产费用35300元。其中:用于A、B产品30800元，直接计入产品成本，应记入“生产成本”账户的借方;车间一般耗用材料1500元，管理部门耗用材料3000元，属于间接费用和期间费用，应分别记入“制造费用”和“管理费用”账户的借方。其会计分录如下:

例10:结算本月份应付职工工资40000元，其中:制造A产品工人工资14000元，制造B产品工人工资16000元，车间管理人员工资6000元，厂部管理人员工资4000元。

这笔经济业务的发生，一方面说明本月份发生应付职工工资40000元，应记入“应付职工薪酬”账户的贷方;另一方面说明工资费用也增加了40000元。其中:制造A、B产品的生产工人工资属于直接费用，应直接计入产品成本，记入“生产成本”账户的借方;车间和厂部管理人员工资属于间接费用和期间费用，应分别记入“制造费用”和“管理费用”账户的借方。其会计分录如下:

例11:从银行提取现金40000元，准备发放工资。

这笔经济业务的发生，表明一方面使企业增加了40000元现金，应记入“库存现金”账户的借方;另一方面银行存款减少了40000元，应记入“银行存款”账户的贷方。其会计分录如下:

例12:以现金40000元发放工资。

这笔经济业务的发生，表明一方面减少了企业负债40000元，应记入“应付职工薪酬”账户的借方;另一方面减少了现金40000元，应记入“库存现金”账户的贷方。其会计分录如下:

例13:按照规定的固定资产折旧率，计提本月固定资产折旧8000元，其中:车间固定资产折旧4500元，行政管理部门固定资产折旧3500元。

固定资产在使用过程中所磨损的一部分价值，称为固定资产折旧。这部分价值应按照固定资产原始价值和核定的折旧率，按月计算折旧费用，并计入间接费用或期间费用。

因此，这笔经济业务一方面要反映折旧费用增加，记入“制造费用”和“管理费用”账户的借方;另一方面要反映固定资产折旧增加，记入“累计折旧”账户的贷方。其会计分录如下:

例14:签出支票支付修理费5000元，其中:车间修理费3000元，行政管理部门修理费2000元。

这笔经济业务的发生，一方面要增加生产中的间接费用和行政管理部门的管理费用，属于产品生产成本和期间费用，记入“制造费用”和“管理费用”账户的借方;另一方面记入“银行存款”的账户贷方。其会计分录如下:

例15:将本月发生的制造费用15000元转入生产成本。

制造费用是产品生产成本的组成部分，月末应将归集的各种间接生产费用从“制造费用”账户转入“生产成本”账户，以反映产品生产成本。

这笔经济业务一方面要转销制造费用，记入“制造费用”账户的贷方;另一方面要增加产品生产成本，记入“生产成本”账户的借方。其会计分录如下:

例16:本月A产品100台全部制造完工，并已验收入库，按其实际生产成本39600元转账。

A产品的实际生产成本是根据A产品的明细分类账户的记录计算确定的(产品制造成本计算方法在本节第三部分介绍)。

这笔经济业务说明A产品已全部制造完工，并已验收入库。一方面表示产品生产完成应按实际成本转账，记入“生产成本”账户的贷方;另一方面表示成品增加，记入“库存商品”账户的借方。其会计分录如下:

三、产品生产成本的计算

产品制造成本的计算，就是按照生产的各种产品，归集和分配在生产过程中所发生的各种生产费用，并按成本项目计算各种产品的总成本和单位成本。

(一)产品制造成本的内容

(1)劳动资料耗费的费用，即厂房、建筑物、机器设备等固定资产折旧;

(2)劳动对象耗费的费用，即原材料、辅助材料、燃料;

(3)活劳动耗费的费用，即职工薪酬;

(4)其他费用支出，即其他为生产产品而发生的间接费用。

(二)产品成本项目的构成

1.直接材料

直接材料，是指企业生产过程中实际消耗的直接材料、辅助材料、设备配件、外购半成品、燃料、动力、包装物、低值易耗品以及其他直接材料和电力、蒸汽等动力。

2.直接人工

直接人工，是指企业直接从事产品生产人员的各种薪酬。

3.制造费用

这是指为生产产品和提供劳务而发生的各种间接费用，如车间、分厂管理人员、技术人员的工资薪酬，车间使用的固定资产折旧费和修理费、办公费、水电费、机物料消耗、劳动保护费，季节性停工损失、修理期间的停工损失等。

在计算产品生产成本时，应将生产过程中发生的各项生产费用，按产品的名称或类别分别进行归集和分配，以便分别计算各种(类)产品的生产总成本和单位成本。在不同生产类型的企业里，因生产组织和工艺过程各有特点，可采用不同的产品成本计算方法。这些专门的产品成本计算方法，将在有关专业会计中论述。

下面根据例9、例10说明生产成本的一般计算方法。企业×月生产A、B两种产品所发生的各项生产费用按其用途整理，如表4－4、表4－5所示。

表4－4　A、B产品各生产费用资料

表4－5　制造费用分配表

从上列资料看出:直接材料30800元和直接人工30000元是直接成本项目费用，可直接计入各种产品的生产成本;而制造费用15000元是A、B两种产品共同负担的间接费用，需按一定标准在A、B产品之间进行分配，然后再分别计入各种产品的生产成本。分配的标准一般有:按生产工人工资、生产工人工时、机器工时、直接原材料成本等。企业在选用某一种分配标准时，要慎重考虑各种间接费用与分配标准的相关性，以保证产品生产成本的计算相对正确。

(1)按A、B产品的生产工人工资分摊共同负担的制造费用

制造费用的分配率=15000/30000=0.50

A产品应分摊的制造费用=14000×0.50=7000(元)

B产品应分摊的制造费用=16000×0.50=8000(元)

(2)登记A、B产品生产成本明细分类账，见表4－6、4－7。

表4－6　生产成本明细分类账

表4－7　生产成本明细分类账

图4－3　生产过程核算图示