全面预算的编制方法

第三部分　执行会计

第十章　全面预算管理

“凡事预则立，不预则废。”预算管理在企业生产经营中起到越来越大的作用已经是一个不争的事实。正因为这样，全面预算管理越来越受到理论界和实务界的重视。本章将对全面预算管理做一个系统而全面的介绍。

第一节　全面预算管理概述

一、全面预算管理的理论基础

（一）全面预算管理以战略管理为起点

战略管理是指企业从整体出发，根据企业所处的内、外环境进行谋划和决策，并将这些谋划和决策付诸实践，以实现企业总体经营目标的动态过程。企业战略管理是以企业整体为对象的，它所管理的是企业的整体活动，所追求的是企业总体效果。战略管理关注长远利益，一个好的战略可以保持企业的可持续发展。

全面预算管理模式的构建以战略管理为起点，其本身就体现了战略管理的思想。首先，全面预算管理在分析企业内、外部环境变化因素的基础上，通过预测未来以指导现在的生产经营。全面预算管理的目标与企业战略总目标保持高度的一致性，预算方案蕴含着企业总体战略规划的目标及指导思想，表现出企业最高决策机构对未来一定期间的经营思想，是企业的整体“作战方案”。其次，由于预算目标是以企业战略为出发点，为了推动企业总目标的实现，全面预算管理的过程必须是一个围绕企业总体目标并包括预算的编制、执行、控制、评估的一系列措施的全过程。在这个过程中，全面预算管理体现出了战略管理的整体性、长期性、相对稳定性和实用性的特征。最后，全面预算管理的战略性还体现在它是沟通企业战略与日常经营活动的桥梁上。企业总体战略往往是长期性的，比较抽象，全面预算管理通过长、短期预算的相互衔接，形成战略管理大系统中的一个子系统，使战略目标与日常的生产经营活动联系起来。

由此可见，全面预算管理是以战略管理为基础，以战略目标为起点，以战略思想为指导，通过一套可运行、可操作的控制系统实现预算目标，最终推动企业总体目标的实现。

（二）全面预算管理以目标管理为导向

美国著名管理学家哈罗德·孔茨认为：“目标管理是一个全面管理系统，它用系统的方法使许多关键管理活动结合起来，有效地实现组织和个人目标。”在目标管理中，一切管理从目标制定开始，以目标为执行导向，最后以目标完成程度作为业绩评价的依据。目标管理强调授予下级一定自主权，减少干预，在统一的目标下，由员工在工作中实行自我控制，并强调事前明确目标，使下级周密安排并选择实现目标的有效方法，减少对作业过程的直接干预。

如果说战略管理是全面预算管理的起点，目标管理思想则是全面预算管理在实施过程中的导向。因为，全面预算管理正是通过科学的预测，确定与企业总体战略目标相一致的预算目标，并以该预算目标作为统筹企业全面预算管理活动的导向，预算的编制、执行、评估考核都是围绕着实现预算目标来进行的。在全面预算管理模式下，预算管理活动是以实现预算目标为导向的。通过将预算目标分解为各预算子目标，然后把它们落实到每个责任单位，又细化到每一位员工，在企业内部形成一个纵横交错、完整严密的目标体系。企业的各个层次都被包含在目标体系之内，各职能部门、每一位员工的工作都与预算目标联系起来。因此，全面预算管理的过程也是一个确定目标与实现目标的过程。预算目标通过层层分解得到细化落实，严格的预算执行过程又为目标的实现提供了可靠的保障。可见全面预算管理不是单纯的预算管理，它吸收了目标管理的思想，从这种意义上说，它同时也是一种目标管理。

（三）全面预算管理以预测规划为核心

预测是根据过去和现在多样化的信息，通过科学的定性分析和定量计算，预计在一定的环境和条件下，企业生产经营各个方面未来一定期间内可能实现的目标，为正确地进行经营决策提供客观依据。预算目标制定的前提就是进行科学的预测，通过对企业内外部环境进行充分的调查研究，利用预测人员本身的经验判断和相关数学模型的计算，对未来市场发展趋势作出一定的推断。企业内外部的各种利益集团（包括股东、董事会、管理层、员工等）以预测信息为参考，通过相互之间的多次博弈确定预算目标；目标制定后又要层层细化分解落实到各部门乃至个人；在目标出现偏差时要及时进行修正。在这里预测起着至关重要的作用。因而，预测与计划在全面预算管理当中位于核心地位，没有科学合理的预测，全面预算管理也就失去其存在的意义和作用。所以说，全面预算管理是以预测规划为核心。

战略管理、目标管理和预测规划构成了全面预算管理的理论基础。三者之间是相互交叉、相互渗透、相互结合、三位一体，共同支撑着全面预算管理这种现代企业管理模式。

二、全面预算管理的概念和职能

（一）全面预算管理的概念

预算（Budget）的观念最早产生于1215年英皇签署的《大宪章》，《大宪章》中规定：英皇未获得议会同意不得征税。此后，预算被广泛应用于政府部门的费用控制。《辞海》给“预算”所下的定义为“经法定审查批准机关、团体和事业单位在一定期间的收支预计”。这是对我国财政领域预算概念所作的规范，而在企业中预算的概念则又有所不同。随着社会生产力水平的进一步飞速发展、社会生产组织形式多样化和日趋激烈的市场竞争，企业为了提高自身的竞争能力和抵御变幻莫测的风险，不断地深化预算管理的职能、作用与范围。到20世纪中晚期，大量的企业开始借鉴政府预算的管理，将预算纳入到企业的管理之中，出现了全面预算管理这种全新的现代企业管理模式。

全面预算管理是指将企业的决策目标及其资源配置以预算的方式加以量化，并使之得以实现的企业内部管理活动或过程的总称。全面预算管理通过“分散权责，集中监督”促进企业资源有效配置，实现企业目标、提高生产效率。它具有如下特点：

1．全面性

全面预算管理的预算体系包括企业经营性预算、财务预算和专项预算，既能反映企业日常经济活动的预算，也能反映企业资本性支出等一次性财务资金筹措和使用的预算。

2．全员性

全面预算管理是一种涉及企业内部权责利关系的财务活动，它不是某一部门的事，而需要上下配合、全员参与。

3．全程性

全程性是指对企业经营活动全过程的控制以及对企业经营活动结果的评价考核都在全面预算管理中得到体现。

4．目标性

全面预算管理的目标明确，除了目标利润外，企业的资本结构、股东权益等目标也得到体现。

5．指令性

全面预算管理由预算委员会负责，预算一经确定，一般不能轻易调整。

（二）全面预算管理的职能

根据全面预算管理的概念，并结合企业集团的实际特点，全面预算管理具有规划、整合、控制、考评四种职能。

1．规划职能

对企业未来的预测是通过预算来落实的，通过预算的编制可以使企业规划转变为企业计划。因此，预算的规划职能主要包括两方面的内容：①规划特定期间内企业的目标。②把企业整体目标具体化（如完成时间、工作量、责任划分等）。

2．整合职能

整合是指将企业下属的各个二级经营单位及其内部各个层级和各员工联合起来，围绕着企业的总体目标而运行。全面预算管理的整合职能主要表现在三个方面：预算目标整合、管理过程整合和员工行为整合。

（1）预算目标整合，首先是通过全面预算管理使企业的各个时期的预算目标相互衔接，具有连贯性，始终以促进企业总体战略目标的实现为大方向；其次是通过全面预算管理使各部门、各二级经营单位的目标相互协调，形成有机整体。

（2）管理过程整合在对企业进行管理的过程中，由于企业各级单位的职责不同，往往会出现相互冲突现象。尤其是对企业集团这种多级法人组织来说，作为独立法人的各子公司和集团公司之间的冲突有时会非常尖锐。全面预算管理的整合职能是指，全面预算管理可以通过一整套的控制体系协调各级单位的工作，从而有效地解决各种冲突。

（3）员工整合是指，全面预算管理是企业员工行为的航标，它使企业各员工明了如何工作才能达成企业的战略总目标，并通过预算信息的传递，引导全体员工为企业的整体活动而努力做好工作。

3．控制职能

全面预算管理的控制职能贯穿于企业生产经营的全过程。预算编制是一种事前控制，通过对企业未来时期生产经营状况的全面评估，有利于管理层对企业资源的利用状况进行整体性安排。预算的执行是一种事中控制，预算是把个体目标以财务数字和非财务数字的形式来表达，成为控制企业生产经营活动过程的依据，保证生产经营活动正常运行。预算的差异分析和考评则是一种事后控制，分析预算数和实际数之间的差异，找到管理中的强项与弱项，总结经验和教训，明确责任归属，采取措施修正预算，以加强管理。同时，把这种信息作为制订下一期预算的重要资料。

4．考评职能

预算是评价和考核各管理层次与责任人员工作业绩的依据。预算的考评职能有两个方面的含义：一是对企业经营业绩的整体评价；二是对企业内部各管理部门、各员工的业绩进行评价。

三、全面预算的内容

全面预算是全面预算管理模式下所要编制的各种预算的总称，它涉及企业的销售、生产、分配以及筹资等各项经营管理活动。全面预算的内容一般包括经营预算、财务预算、专项预算三大部分。

（一）经营预算

经营预算是与企业预算期损益状况有关的、与企业日常经营活动直接相关的，具有实质性的基本经济活动预算。经营预算包括产品销售预算、生产预算、直接材料预算、直接人工预算、制造费用预算、期末产品存货预算、销售和管理费用预算等。

（二）财务预算

财务预算是指预算期与企业现金收支，经营成果和财务状况等有关的各种预算，主要包括：现金预算、预计损益表和预计资产负债表。现金预算是事先估计企业在预算期内，由于生产经营及投资活动引起的现金收入与现金支出，它表明预算期产生的现金收支结果。预计损益表是反映企业预算期的收入和费用情况的综合报表，将企业的预算收入和成本等情况相结合，注重综合考察，以反映企业的预计目标实现程度。预计资产负债表是综合反映企业在预算期末的资产、负债及所有者权益存量情况表。预计资产负债表是以预算期期初的资产负债表为基础，根据各项目分别预算其他与企业财务状况有关的数据资料，分析计算得出的。

（三）专项预算

专项预算是指预算期中企业设计长期投资的、非经常发生的、一次性业务预算，主要包括资本预算和研究开发费预算。资本预算（Capital Budget）是企业就资本投资进行分析、筛选和计划的过程。资本投资又称资本性支出，是企业为了适应今后生产经营的长远发展而投入的，不能由当年产品销售收入补偿的一种支出。资本预算涉及长期投资预测，其计算的方法与内容与其他预算有显著不同，有其自身的特殊性，本书将在以后部分对资本预算做进一步探讨。研究开发费预算主要是指对企业的产品研究开发所需要的费用的预算。其预算费用总额一般是管理层根据战略规划的需要决定，再将其细分到各个研究开发项目上。

上述各项预算内容是一个相互联系的有机整体，它们在企业的总体预算目标下构成了一个相互联系的体系，其具体情况如图10－1所示。

图10－1　总体预算体系图

第二节　全面预算的编制方法

固定预算包含了预算编制的基本思想，是其他编制方法的基础。下面以固定预算为例，详细介绍全面预算的编制过程。

一、全面预算编制的资料准备

全面预算编制的程序：最先是销售预算，然后是生产预算、直接材料预算、直接人工预算、销管费用预算，最后是现金预算、预计损益计划及预计资产负债表。

企业在编制全面预算之前，应该为预算进行充分的资料准备。一般的，企业应该准备的资料包括如下内容：

（一）各项预测决策的结果

相关的预测数据是企业编制全面经营预算的基础，如企业的销售预测、产品售价的预测、单位变动成本和固定成本的预测等。

（二）预编本年度的资产负债表

由于编制预算需预编本年度的资产负债表，而本年度的资产负债表在编制下年度预算时，还未编制，所以要预编本年度的资产负债表。

（三）各项标准用量和标准价格

标准用量主要指：直接材料标准用量、直接人工标准耗用工时等。

标准价格主要包括：直接材料标准价格、直接人工标准工资率、各项变动制造费用及销管费用标准分配率、固定制造费用及销售管理费用标准支出额。这些标准是考虑企业在预算期内的技术水平和管理水平的依据，当然，它们应是经过努力可以实现的标准，因此可作为预算编制的依据。

（四）其他相关资料

（1）各季度的销售所得金额占当季销售额的比率。

（2）各季度材料采购支出金额占采购额的比率。

（3）各季度末产成品存货数量占下季度销售量的比率。

（4）各季度末材料存货占下季度生产用量的比率。

二、全面预算编制示例

本部分将通过一个实例对全面预算的编制方法进行介绍。

【例10－1】要求根据如下资料编制ABC公司2006年的全面经营预算。

有关资料如下：

（1）预计预算年度（2006年）的销售量和销售价格：通过预测，预算年度的全年销售量为2000件。其中各季度的销售量分别为400件，500件，600件，500件，销售单价为44元／件。

（2）预编本年度的资产负债表如表10－1所示。

表10－1　ABC公司资产负债表（预编）

续表

（3）各项标准耗用量和标准价格如表10－2所示。

表10－2　标准耗用量和标准价格表　　　　单位：元

（4）其他有关资料如下：

据以往经验，并考虑预算期的特殊情况，经评估认为：企业本季度销售额的60%可以在本季度收到现款，其余40%的现金于下季度收到。

据以往经验，并考虑预算期的特殊情况，经评估认为：企业本季度采购材料款的60%于本季度现金支付，其余40%的现金于下季度支付。

各季度末产成品存货数量按下季度销售数量的10%计算。

直接材料存货数量按下季度生产用量的10%计算。

预计预算年度的下年度的第一季度和第二季度的销售量分别为600件，800件（用于生产预算和材料预算的编制）。

存货按照先进先出法进行计价。

（一）销售预算

销售预算通常按照季度分别编制并按照年度进行汇总，它以企业的销售额以及销售单价的预测数据作为编制的基础，以此作为编制销售预算的起点。事实上，销售预测是销售预算的起点，而销售预算又是后续子预算以及现金预算、预计报表的基础。因此，对销售预测的准确程度将直接影响到预算的效率和效果。

根据前述的有关资料，ABC公司2006年的销售预算如表10－3所示。

表10－3　ABC公司销售预算

对于表10－3，值得说明的是：①②行的数据是企业的销售部门通过对产品市场状况进行预测得出的；③行中的数据是第①行与第②行中相对应的数据相乘的结果；全年的数据通过四个季度的数据进行加总得出。

（二）生产预算

现代企业几乎面临的都是买方市场。现代管理学认为，企业的生产经营活动呈现出哑铃状分布，即在制约因素上呈现出两头大，中间小的特点。两头分别是研发和销售，中间是生产。也就是说，对现代企业形成制约作用的因素不在生产上，而在研发和销售上，企业只要能研究开发出新产品并且能够顺利地将其销售出去，一般情况下，组织生产相应数量的产品不会成问题。

正是基于这一认识，“以销定产”的思想被广泛接受。企业生产什么、生产数量和生产时间，都是基于企业的销售预算展开的，所以，企业的生产预算需要用到销售预算的资料。这主要表现在如下关系上：

预计本期生产量＝预计期末存货＋预计本期销售量＋预计期初存货量

根据前述的有关资料，编制ABC公司2006年的生产预算如表10－4所示。

表10－4　ABC公司生产预算

对于上表，值得说明的是：第①行的数据来自表10－3的销售数量预测；第1、2、3季度的期末存量分别是根据第2、3、4季度预计的销售数量×10%得到，第4季度期末存量是根据下年度第1季度的预计销售量×10%得到；③＝①＋②对应地求出；第2、3、4季度的期初存量分别是第1、2、3季度的期末存量，第1季度的期初存量是2005年的期末存量；⑤＝③－④对应地求出。

（三）直接材料预算

直接材料预算编制的目的是为了指导直接材料的采购活动，从而使企业的材料采购一方面能够满足企业生产经营活动的正常需要；另一方面又使直接材料的成本尽可能的低。

在直接材料预算中，主要反映直接材料的采购数量、采购金额、现金支出等内容。直接材料预算是基于下述等式编制的。

期初材料存量＋本期材料采购量＝材料耗用量＋期末材料存量

根据前述的有关资料，编制ABC公司2006年的直接材料预算如表10－5所示。

表10－5　ABC公司直接材料预算

续表

对于表10－5，值得说明的是：

生产量①来自表10－4中的最后一行；

标准耗用量②来自表10－2中的第一行；

生产耗用量③＝①×②对应地计算的结果；

第1、2、3季度的期末材料存量④分别是第2、3、4季度的生产耗用量×10%的结果，第4季度的期末材料存量为下季度生产用量的10%，即期末材料存量＝620×4×10%，其中，620为下季度的生产量，4为每件产品所需要花费的直接材料数；

⑤＝④＋③计算得出；

第2、3、4季度的期初材料存量④分别是第1、2、3季度的期末材料存量，第1季度的期初材料存量250为题设中的预编的资产负债表中的“材料存货”项；

⑦＝⑤－⑥对应地计算的结果；

标准价格⑧来自表10－2。

采购金额⑨＝⑦×⑧所得到的结果。

现金支出＝⑩×对应地计算求出。对于第1季度的5020为预编资产负债表中的“应付购货款”（见表10－1）。

（四）直接人工预算

直接人工预算是以生产预算中生产量预算为基础，在制定标准工时和标准工资率定额的情况下，确定直接人工成本的过程。

根据前述的有关资料，编制ABC公司2006年的生产预算如表10－6所示。

表10－6　ABC公司直接人工预算

对于表10－6，生产量的数据来自表10－4，单位标准工时和标准工资率的数据来自表10－2，③＝①×②对应地计算求出，⑤＝③×④对应地计算求出。

（五）制造费用预算

本书前面在进行成本的性态分析时，已经根据成本与业务量之间的相互关系，将成本分成了变动成本、固定成本与混合成本。由于费用是按照确定的标准分配之前的成本，因此，也可以对其按性态进行分类。

按照其与业务量之间的关系，可以将制造费用区分为变动性制造费用和固定性制造费用。在编制制造费用预算时，也需要区分这两部分进行编制。

另外，值得说明的是：①由于制造费用中的折旧费用不需要进行现金支付，因此，为了后续的现金预算的编制，在此我们应编制现金支出计算表。②固定性制造费与生产量无关，在编制制造费用预算时，通常可将制造费用总额在各季度进行平均分配。

根据前述的有关资料，编制ABC公司2006年的直接材料预算如表10－7所示。

表10－7　ABC公司制造费用预算

续表

对于表10－7，说明如下：

（1）生产量①的数据来自表10－4。

（2）间接人工②、间接材料③、维修费④、水电费⑤首先是根据表10－2中的定额，计算确定单位产品数额，然后根据各季度以及全年的预计生产量分别计算确定其预算额度。

（3）管理人员工资⑦、保险费⑧、维修费⑨、折旧费⑩的数据来自表10－2，然后将其在四个季度中进行平均分摊。

（4）制造费用总计＝⑥＋对应地计算求出。

（六）年末产成品存货预算

为了后续预计利润表和预计资产负债表的编制，在此，我们需要编制年末产成品存货的预算。由于成本的计算有变动成本法和完全成本法，因此，本预算也可以按照这两种成本计算方法分别进行编制，但是，由于管理会计的对内性，因此，一般应根据变动成本法编制年末产成品存货预算。为了让读者对这两种成本预算方法有一个较好的了解，我们先按照变动成本方法编制，然后再按照完全成本方法进行编制。

在先进先出法下，产品存货成本＝产品存货数量×单位产品成本。

根据前述的有关资料，编制ABC公司2006年年末的产成品存货预算如表10 －8和表10－9所示。

表10－8　ABC公司年末产成品存货预算（变动成本法）

对于表10－8，做出如下说明：单位产品直接材料成本①和直接人工成本②是根据表10－2中的数据直接计算得出。单位变动性制造费用③是根据表10－2中的数据汇总得出。产成品年末存货量⑤来自表10－4“全年期末存量”。

表10－9　ABC公司年末产成品存货预算（完全成本法）

（七）销售及管理费用预算

类似于制造费用预算的编制，销售及管理费用预算也应区分变动性销售及管理费用以及固定性销售及管理费用进行预算编制。

根据前述的有关资料，编制ABC公司2006年的销售及管理费用预算如表10－10所示。

表10－10　ABC公司销售及管理费用预算

续表

①行的数据来自题设。②、③行中的0．8元／件和0．7元／件来自表10－2，④＝②＋③对应地计算求出。⑤、⑥、⑦行的数据分别是将全年数据在四个季度中进行平均的结果。

（八）资本支出预算

企业的支出根据其受用年限的不同可以分为收益性支出和资本性支出。一般的说，如果支出的受用期限在一个会计期以内，这种支出被认为是收益性支出，该支出应作为当期的费用，直接冲减当期的收入；如果某项支出所产生的效用跨越了若干个会计期间，则这种支出需要将其记入企业的资产（即将其资本化），然后在以后的受益期限内逐期对其价值减损进行弥补，这种类型的支出被称为资本性支出。通常，资本性支出主要用于购置固定资产、无形资产等活动而发生。

进行资本性支出预算是以长期投资决策的结果为基础的。在例1中，假定依据长期投资决策的结果，预算年度的资本支出额为5000元；第一季度支出2000元，第二季度支出为0，第三季度支出1000元，第四季度支出2000元。

根据这些条件，编制ABC公司2006年的资本支出预算如表10－11所示。

表10－11　ABC公司资本支出预算

（九）现金预算

前面通过八个子预算已经将各相关的业务收支情况进行了反映。在这里将以现金的收支作为主线，对上述的子预算进行收口和归总，即编制现金预算。

现金预算主要由可动用现金（销售收入和期初现金余额）、现金支出和资金融通三部分构成。

在本例中，现金收入主要是销售收入，销售收入的数据取自销售预算。现金支出包括采购材料的支出、支付人员工资、支付制造费用及销售与管理费用、资本支出等。这些数据可从相应业务预算中得到。

资金融通是指当预算期可动用现金小于预计现金支出时而引起的资金借入，或当预算期可动用现金明显大于预计现金支出时而安排的用资活动。为方便起见，企业在进行资金融通时，应满足现金限额的需要，在保证最低现金限额的情况下，预留合适的弹性空间，弹性空间通常可根据企业实际情况在最低现金限额的20%～50%范围内选取。一般情况下，资金融通应按照整数进行。本例中设现金限额为1000元；假设利率I＝10%，第三季度末还本付息总额＝800×10%×（9／12）＝60（元）。

根据前述的有关资料，编制ABC公司2006年的现金预算如表10－12所示。

表10－12　ABC公司现金预算

现金预算是一种典型的滚动预算编制思想，也就是说，只有当上一个季度的现金预算编制完成后，才可以编制下个季度的现金预算，因为上季度的期末余额也就是下季度的期初现金余额。

本例中，第1季度的期初现金余额1400元来自表10－1中的“现金”项；销售现金收入来自销售预算（见表10－3）；可动用现金③＝①＋②对应地计算求出；直接采购支出来自直接材料预算（见表10－5）；直接人工支出来自直接人工预算（见表10－6）；制造费支出来自制造费用预算（见表10－7）；销售及管理费用支出数据来自销售及管理费用预算（见表10－10）；所得税⑧、利息支付⑩的数据来自专门决策预算；购置设备⑨的数据来自资本支出预算（见表10－11）；现金支出合计等于④至⑩各行的数据对应地求和的结果；对于第1季度，因为有现金溢余428元，考虑到最低现金限额（1000元）以及弹性空间、整数融资等要求或惯例，因此，第1季度应借入资金800元，从而期末现金余额为1228元，这也是第2季度期初的现金余额。其余各季度预算的编制类似于第1季度。

全年可动用现金90100元为全年销售现金收入88700元加上期初现金余额1400元，值得注意的是，它并不等于各季度可动用现金之和。

（十）预计利润表

根据上述预算编制的结果即可以编制企业预算期的预计利润表。通过编制预计利润表，可以概括地了解企业在未来一定期间将会获得收益或者发生损失的基本轮廓，使企业管理者既能预先判断预算期内整个企业的盈利或亏损情况，又能适时、适度地对预算进行检查和修订，从而使企业的全面经营预算更趋合理，管理更加科学高效。

根据前述的有关资料，编制ABC公司2006年的预计利润表如表10－13所示。

表10－13　ABC公司预计利润表（变动成本法）

续表

对于表10－13，做出如下说明：

（1）销售收入①的数据来自销售预算，见表10－3。

（2）变动制造成本②是全年销售量2000件（见表10－3）与产成品单位成本32元／件（见表10－8）的乘积。

（3）变动性销售及管理费用③为3000元，来自表10－10。

（4）固定性制造成本⑤为10000元，来自表10－7。

（5）固定性销售及管理费用⑥为6200元，来自表10－10。

（6）借款利息费用⑦为60元，见现金预算表（见表10－12）。

（7）所得税⑨为1600元，见现金预算表（见表10－12）。

（十一）预计资产负债表

预计资产负债表是在预编资产负债表的基础上，根据前面所编制的预算中的相关资料进行汇总加工而编制的。编制资产负债表的作用主要表现在：①用来观察企业在预算期内的经营情况。②判断企业财务状况的好坏。③对现有预算进行修订和完善，从而消除隐患。④保持企业财务状况的相对稳定性。

根据前述的有关资料，编制ABC公司2006年的预计资产负债表如表10－14所示。

表10－14　ABC公司预计资产负债表

续表

对于表10－14，做出如下说明：

（1）现金1078元来自现金预算（见表10－12）全年期末现金余额。

（2）应收账款8800元来自销售预算（见表10－3）第四季度销售额22000元乘以40%得到。

（3）材料存货1240元来自直接材料预算（见表10－5）第四季度期末材料存量248公斤乘以标准价格5元／公斤得到。

（4）产成品存货1920元来自题目中已知下年度的第一季度预计销售600件，再乘以10%，得到本年末的产成品存货为60件，在此基础上，再乘以产成品单位成本32元／件（见表10－8年末产成品存货预算）。

（5）房屋及设备净值33000元＝上年31000元＋本年资本支出5000元－本年折旧3000元计算求出。

（6）应付账款4168元＝第4季度材料采购价款计10420元×40%计算求出（见表10－5直接材料预算）。

（7）保留盈余17870元等于原保留盈余14730元（见表10－1）加上本年度所获得的税后利润3140元（见表10－13）计算求出。

当然，在企业的三大基本会计报表中，还有一个现金流量表。由于现金流量表对预算单位及其利益方的价值不如前两个报表大，在此，对预计现金流量表不做过多的论述。

第三节　全面预算的执行

一、预算执行的基本要求

预算的执行是全面预算管理的重要环节，通过预算的执行，才能使预算目标得以实现。预算执行过程中应该遵守以下基本要求：

（1）预算执行以预算刚性约束为基本条件。经过批准的预算如果没有刚性，那么，预算在执行过程中就会变形，最终将无法保证预算目标的全部实现。因此，预算指标在执行过程中必须是刚性的，不得逾越。预算在编制过程中，是可以在一定范围内讨价还价的，但是，预算指标一经批复，就是必须确保实现的指定性任务，而不允许再讨价还价。

（2）预算执行以预算责任的分解为前提。预算执行将单位预算具体化为责任预算，以保证预算执行主体有据可依。

（3）预算指标一经确定，各单位的科研生产经营管理活动应严格依照预算要求的指标、项目及资金额度进行，财务部门应严格按预算进行控制。预算外项目原则上不予考虑，特殊情况应经过预算的法定调整程序进行追加或调整。

二、预算执行报表的管理

各预算单位需逐级向上报送预算执行报表。预算执行报表包括季度预算执行报表和年度预算执行报表。预算执行报表的编报应依据实事求是的原则，严格按照财务会计制度要求及时进行。

（一）预算执行报表的总体要求

（1）预算执行报表的内容应紧密切合企业的实际情况，注重实用性和可操作性。

（2）预算执行报表的数字和同口径的相应季度报表与年度决算报表的数字必须一致。

（3）年度预算执行报表与编报的预算报表应保持内容相同、格式相似，以使预算执行情况能与预算指标进行对比分析和考核。

（4）预算执行报表应经过一定程序上报。其中，年度预算执行报表应由财务部门将预算执行报表形成报告，上报单位预算委员会，由预算委员会审查后提交预算决策机构审议。审议通过后才能向上一级预算单位报送。

（二）季度预算执行报表的编报

由于预算指标一般是按季度加以分解的，因此应该要求各预算单位也按季度报送预算执行报表。其中，二级预算单位按季度向总公司报送的季度预算执行报表应为：企业单位主要经济指标预算执行表、费用支出预算执行表、事业单位主要经济指标预算执行表、人员经费与公用经费支出预算执行表。同时应要求季度预算执行报表需附详细的分析说明。为确定预算执行数据的时效性，报送时间应在季度终了后15日之内。

（三）年度预算执行报表的编报

企业年度预算执行报表应与编制上报的预算报表相同。其中，企业年度预算执行报表应包括企业资产负债预算执行表、利润预算执行表、主营业务利润预算执行表、现金流量预算执行表、各项支出预算执行表、对外投资预算执行表、专项预算执行表、补充指标表；事业年度预算执行报表应包括事业资产负债预算执行表、结余计算分配预算执行表、现金收支预算执行表、对外投资预算执行表、专项预算执行表、人员经费与公用经费支出预算执行表、补充指标表。年度预算执行报表报送时间应该与决算报表报送时间相同。

三、预算跟踪分析

对预算执行情况进行定期的跟踪分析，是确保预算执行是否偏离预算目标的有效监控手段。预算执行的跟踪分析依赖相关信息的充分的、即时的反馈，并保证各责任中心的责任会计体系与财务会计体系的全面对接。

（1）预算职能部门负责对职责分工范围内的预算执行情况进行日常的监督检查，至少每个季度向预算管理办公室报送一次书面的监督检查材料。发现问题应及时与预算管理办公室（设在财务部门）沟通，以便协同一致，迅速解决问题。

（2）预算管理办公室（财务部门）作为预算委员会的日常工作部门，应及时将预算的编制、跟踪、决算等信息向单位领导和相关部门通报。集团公司预算管理办公室每季度还应根据二级预算单位报送的预算报表和预算职能部门报送的书面监督检查材料，经综合分析后按季向集团公司预算委员会上报预算执行情况分析报告。

（3）二级预算单位根据本单位预算执行情况，对变化幅度超过10%的项目应及时通过相应渠道向集团公司报告。

四、预算的调整

因预算前提发生重大变化等原因而导致对年度预算完成影响较大时，经过规定的程序批准后，可对预算指标进行必要的调整。需要报上一级预算决策机构审批的预算调整项目应包括纳税人上级预算考核的指标以及国家财会制度、上级单位有明确规定的项目；其他需要调整的预算项目可以由本单位预算决策机构按规定的程序和权限审批。预算调整遵循“先报批，后执行”的原则。

需要报集团公司批准的预算调整的程序一般如下：

（1）二级预算单位向集团公司预算委员会提出调整预算的申请。

（2）预算管理办公室将各二级预算单位的预算调整请示内容进行汇总，于下年的规定日前按部门职责分工提交相关预算职能部门审查。

（3）预算职能部门应在接到预算调整资料的五个工作日内，将审查意见提交给预算管理办公室。

（4）预算管理办公室对预算职能部门提出的审查意见进行汇总，提出预算初步审查意见和集团预算调整建议方案。

（5）预算委员会对二级预算单位上报的预算调整请示、预算管理办公室汇总的初步审查意见和集团预算调整建议方案进行研究，提出集团预算调整方案。

（6）集团公司总经理办公会对集团预算调整方案进行研究批准。

（7）预算委员会通过集团公司正式文件形式对各二级预算单位的调整预算进行批复。

（8）预算调整应控制在一年一次，在下年的10月份结束。

经常性费用预算调整和非经常性费用预算的追加，由预算责任单位根据工作规划及相应的费用预算提出申请，交授权审批的领导或预算管理委员会审批，财务部根据审批结果，调整相关单位或部门预算。预算授权指标的调整必须通过预算管理委员会集体讨论通过。

第四节　几种其他的预算

企业全面预算的内容是包括企业的生产、销售、研发、分配、筹资等各种经济活动，其内容几乎包括了企业的所有经济活动，十分广泛。而针对不同的预算内容，在编制时应该采用不同的预算编制方法。对于预算编制者来说，应该根据不同的预算内容和实际需要选用不同、科学的编制方法，以便经济地编制预算，提高预算编制效率，以便更好地发挥预算的作用。下面分别简要介绍几种比较典型的其他预算编制方法，包括固定预算、弹性预算、定期预算、滚动预算、增量预算、零基预算等。

一、固定预算与弹性预算

固定预算与弹性预算是一对相互对应的范畴，它们是根据预算编制时的基础不同所做的分类。如果预算编制的基础是某一个固定的业务量，那么，所编制的预算就是固定预算；如果预算编制的基础是一系列可以预见的业务量，那么所编制的预算就是弹性预算。

（一）固定预算

固定预算又称为静态预算，它是编制预算最基本的方法，它是指在编制预算时，只按预算期内的一种活动水平或业务量来确定相应的预算指标体系及其结果的一种方法。一般情况下，对不随业务量变化而变化的固定成本（如企业管理费用）的预算多采用固定预算方法进行编制；但对于变动成本、费用等随业务量的变化而变化的项目，在编制预算时不宜采用此方法。

固定预算具有如下优点：计划期内所涉及的各项预算指标都是固定数据，它们具有相对固定性，在计划期内一般不予修改或更正。

但是，固定预算也具有如下缺陷：

1．预算机械化，不具有环境适应性

不论预算期内实际的业务量水平是否发生变动，都只按照预先确定的业务量水平作为编制的基础，但是，日后预算执行过程中的实际的业务量可能会和预算发生偏差。

2．缺乏可比性

由于上述情况的存在，通常会导致各项指标的实际数据与预算数据失去可比性，因此，按照固定预算方法编制的预算不利于正确地控制、考核和评价预算执行情况。

（二）弹性预算

弹性预算又称为变动预算或者滑动预算，是指根据可预见的业务量规模，以业务量、成本、利润之间的依存关系为依据，以变动成本法为基础，在编制预算时使预算具有一定的伸缩范围，能够适用于不同业务量的一种编制方法。

1．弹性预算的特点

与固定预算相比，弹性预算编制具有以下特点：

（1）由于按多种业务量水平编制，任何业务量都可以找到相同的控制依据和评价标准。

（2）弹性预算是按一系列的业务量水平编制的，只要费用、成本水平、产品价格不变，弹性预算的结果在不同的生产经营活动水平下都能适用。

（3）弹性预算编制的成本是随业务量变动的弹性成本，它反映了不同成本与业务量之间的关系，这就便于控制和考核成本，挖掘降低成本的潜力。

由于未来业务量的变化会影响到成本、费用、利润的各个方面，因此，弹性预算方法从理论上讲适用于编制全面预算中所有与业务量有关的各种预算，但在实务中，主要用于成本费用和利润预算的编制。

2．弹性预算应遵循的编制原则

一般来说，弹性预算遵循如下的编制原则：

（1）确定计划期间业务量的变动范围。在编制弹性预算前，首先应估计到计划期间业务量可能发生的变动，通常把业务量的变动范围确定在正常业务量的70% ～110%，并在此范围内，将业务量按照每间隔5%或10%的差距分成若干段。

（2）分析并明确各个预算期指标与业务量的依存关系，这种关系大致可以分为如下两类：一类是对业务量反应迟钝或者毫无反应，它们在不同业务量水平下基本保持原有数额不变；另一类则与业务量变动关系密切，预算指标随着业务量的变化基本上成正比例变化关系。

（3）确定各业务量水平下的预算指标值。由于对业务量反应迟钝的指标不会随着业务量的增减而变动，所以在编制预算时，只需要将与业务量关系密切的指标按照业务量的变动调整即可。

二、定期预算与滚动预算

定期预算与滚动预算也是一对相互对应的范畴，它们是根据预算时的预算期与会计期（会计年度）的关系所做的分类。如果预算编制是以不变的会计期间作为预算期，那么，所编制的预算就是定期预算；如果预算期与会计期可以相互脱离，并且预算的编制是随着预算的执行不断延伸补充资料，逐期向后滚动，使预算期永远保持一个固定期间，那么，所编制的预算就是弹性预算。

（一）定期预算

定期预算具有如下优点：定期预算是以不变的会计期作为预算期，使其具有使预算期间与会计期间相互配合，便于考核和评价会计的执行情况。但是，这种预算方法也存在一定的缺陷：

1．远期指导性差

由于定期预算往往是在年初甚至提前两三个月编制的，对于整个计划年度，特别是后半年的生产经营活动很难做出准确的预算，只能做一个笼统的估算，数据含糊，缺乏远期指导性。

2．灵活性差

由于定期预算不能根据情况的变化及时调整，而在实际执行当中，存在许多不确定的因素，阻碍预算的指导功能，甚至使之失去作用，成为虚假预算。

3．连续性差

由于受预算期间的制约，致使经营管理者的决策视野局限于本期规划的经营活动，不能适应连续不断的生产经营过程，从而不利于企业的长远发展。

（二）滚动预算

滚动预算是为了使预算始终保持一个固定的周期（通常为12个月），而连续进行预算编制的方法。它将预算期划分为不同的期限（一个月和一个季度），对较近的预算制订较细致的预算，而对较远的期限则只确定一个大致的预算额，每过一年、一个季度或一个月，便及时补充一年、一个季度或一个月的预算，永续向前滚动。

滚动预算与定期预算相比，具有如下优点：

1．透明度高

因为滚动预算不再是预算年度开始之前几个月的事情，而是实现了与日常预算管理的紧密衔接，可以使管理人员始终能够从动态的角度把握住企业近期的规划目标和远期的战略布局，使预算具有较高的透明度。

2．及时性强

由于后期的预算是根据前期预算的执行情况，结合各种因素变动的影响及时调整和修订的结果，因此，这种预算更加切合实际，能够充分发挥预算的指导和控制作用。

3．连续性好

由于滚动预算在时间上不再受预算年度的制约，能够连续不断地规划企业未来的生产经营活动，不会造成预算的人为间断。

4．完整性和稳定性

滚动预算可以使企业的管理人员了解未来预算期内企业的总体规划与近期预算目标，能够确保企业管理工作的稳定性和完整性。

三、增量预算与零基预算

增量预算与零基预算又是一对相互对应的范畴，它们是根据预算编制的基础，或者说出发点的不同所做的分类。如果预算编制是以基期的成本费用水平不同作为基础，结合预算期业务量水平及有关因素，通过调整原有的有关成本费用项目而编制，那么，这种预算就是增量预算；如果预算的编制是在不考虑以往会计期间所发生的费用项目或费用数据，而是将所有的预算支出均以零作为出发点一切从实际需要与可能出发，逐项审议预算期内各项费用的内容及开支标准是否合理，在综合平衡的基础上编制费用预算，那么，所编制的预算就是零基预算。

（一）增量预算

增量预算的假设条件包括：①现有的业务活动是企业所必需的。②原有的各项开支都是合理的。③增加费用预算是值得的。

上述假设实际上意味着：增量预算以过去经验为基础，实际上是承认过去所发生的一切是合理的，主张不需要在内容上做较大改进，而是沿袭以前的预算项目，换言之，即全盘承认以前的预算项目以及预算额度的合理性。这种方法存在的缺陷是非常明显的：

1．受原有费用项目的限制，可能导致保护落后

由于这种方法编制预算，往往不加分析地保留或接受原有的成本项目，可能使原来不合理的费用开支继续存在下去，使不必要的开支合理化，造成预算上的浪费。

2．滋长预算中的“平均主义”和“偷懒”思想

增量预算容易鼓励预算编制人员凭主观臆断按成本项目平均削减或者只增不减，不利于各部门深入研究和调动员工降低成本费用的积极性。

3．不利于企业未来的发展

按照这种方法编制的费用预算，只对目前业已存在的费用项目编制预算，而那些对企业未来发展有利、确实需要开支的费用项目却未予以考虑，这必将对企业一些有价值的、改革创新思想的运用产生不利影响，阻碍企业的长远发展。

（二）零基预算

零基预算是以零为基础的预算编制方法。即在编制预算时，不以现有的预算为基础，而是以零为起点，将每一项业务都视为一项决策方案，不考虑以往任何情况，以零为基数对其进行重新评估，从根本上研究、分析每项预算开支的必要性和支出额的大小。零基预算具有以下特点：

（1）对所有的资源需求都进行评估。

（2）各项预算均需拟订各种可行的方法并进行评估，还要说明选择最佳方法的理由。

（3）对各预算支出所能收到的效益进行详细的分析，并按其轻重缓急排序。

思考与练习

一、思考题

1．全面预算管理的理论基础有哪些？

2．什么是全面预算管理？全面预算管理具有哪些特点？它的职能是什么？

3．开展全面预算管理具有什么意义？

4．零基预算是在既成的增量预算的基础上发展起来的一种预算方法，这说明零基预算克服了增量预算的某些缺陷，这些缺陷主要表现在哪些方面？

二、练习题

1．某企业以生产预算所确定的产品生产量为基础编制直接材料、直接人工和制造费用预算。该企业200×年下半年1～6月份的生产量预算如下：

该企业所生产的某种产品的有关消耗定额资料如下：

此外，该企业生产所需要的材料均从外单位采购，购料款于当月支付50%，下月支付50%。每月末材料库存量为下一月份生产需用量的20%。下年元月初材料库存量为5800公斤，预计6月底材料库存量为8200公斤。应付账款年初余额60000元于下年元月份支付。该企业的生产工人工资均于当月支付。另外，固定性制造费用中含每月固定资产折旧40000元。

要求：

（1）编制直接材料预算。

（2）编制直接人工预算。

（3）编制制造费用预算。

（4）编制产品单位成本预算。

2．某上市公司的有关资料如下：

（1）预计预算年度（2007年）的销量和销售价格：通过预测，预算年度的全年销售量为100000件。其中，各季度的销售量分别为20000件，40000件，30000件，10000件，销售单价为44元／件。

（2）预编本年度（2006年）的资产负债表如下：

某上市公司资产负债表（预编）

（3）各项标准耗用量和标准价格（见下页表）。

标准耗用量和标准价格表

（4）其他有关资料如下：

据以往经验，并考虑预算期的特殊情况，经评估认为：企业本季度销售额的60%可以在本季度收到现款，其余40%的现金于下一季度收到。

据以往经验，并考虑预算期的特殊情况，经评估认为：企业本季度采购材料款的70%于本季度现金支付，其余30%的现金于下季度支付。

各季度末产成品存货数量按下季度销售数量的10%计算。

直接材料存货数量按下季度生产用量的10%计算。

预计预算年度的下年度的第一季度和第二季度的销售量分别为10000件，13000件（用于生产预算和材料预算的编制）。

存货按照先进先出法进行计价。

要求：

（1）编制企业的预算利润表。

（2）编制企业的预算资产负债表。

（3）制定企业2006年第1季度的筹资（或用资）计划。