债务资本的核算

时间：2023-11-27 理论教育版权反馈

【摘要】：债务资本表示企业的债权人对企业资产的要求权。企业通过债务筹资形成有关资产的同时，形成相应的负债，其中从银行等金融机构取得的借款按其偿还期限长短不同可分为短期借款和长期借款。企业一般应设置“短期借款”、“长期借款”、“应付债券”、“财务费用”和“应付利息”等账户进行债务筹资的核算。短期借款利息支出是企业理财活动中为筹集资金而发生的耗费，应作为一项财务费用计入当期损益。

企业为补充自有资金不足，可通过举债筹集资金。债务资本表示企业的债权人对企业资产的要求权。债务资本具有三个主要特点: ①债务资本的还本付息现金流出期限要求固定而明确，法律责任清晰; ②债务资本收益固定，债权人不能分享企业投资于较高风险的投资机会所带来的超额收益; ③债务利息在税前列支，在会计账面盈利的条件下，可以减少财务负担，降低企业的综合资本成本。

企业债务资本的筹资方式，主要有银行借款、发行债券、融资租赁、商业信用等。企业通过债务筹资形成有关资产的同时，形成相应的负债，其中从银行等金融机构取得的借款按其偿还期限长短不同可分为短期借款和长期借款。偿还期限在1年以下(含1年)的称为短期借款，偿还期限在1年以上的称为长期借款。企业一般应设置“短期借款”、“长期借款”、“应付债券”、“财务费用”和“应付利息”等账户进行债务筹资的核算。

一、短期借款

(一)短期借款的基本内容

短期借款是指企业为了满足其正常生产经营活动对资金的临时需要而向银行或其他金融机构借入的偿还期限在1年以内(含1年)的各种借款。一般情况下，企业取得短期借款是为了维持正常的生产经营活动所需要的资金，或是为了抵偿某项债务。短期借款必须按期归还本金并按时支付利息，利息作为一项财务费用计入当期损益。短期借款主要有经营周转借款、临时借款、结算借款、票据贴现借款、卖方信贷、预购定金借款和专项储备借款等。

(二)账户设置

为了反映和监督企业向银行或其他金融机构等借入的期限在1年以内(含1年)的各种借款，企业需要设置“短期借款”、“财务费用”、“应付利息”等账户。

1．“短期借款”账户

该账户属于负债类账户。一般按借款种类、贷款人和币种设置明细账。该账户贷方登记企业取得的各种短期借款本金数额; 借方登记企业偿还短期借款的本金数额; 期末余额在贷方，表示企业尚未偿还的短期借款。“短期借款”账户的结构和内容如图4－3所示。

图4－3 “短期借款”账户结构和内容

2．“财务费用”账户

财务费用是指企业为了筹集生产经营活动所需资金等而发生的筹资费用，包括利息支出(减利息收入)、汇兑损失以及相关手续费、企业发生的现金折扣或收到的现金折扣等。为了反映和监督企业为筹集生产经营所需资金等而发生的筹资费用，需要设置“财务费用”账户。该账户属于损益类账户，一般按照费用项目设置明细账。“财务费用”账户借方登记企业发生的各种筹资费用，贷方登记应冲减财务费用的利息收入，以及期末结转到“本年利润”账户的余额。该账户期末结转后无余额。“财务费用”账户的结构和内容如图4－4所示。

图4－4 “财务费用”账户结构和内容

3．“应付利息”账户

在实际会计实务中，短期借款利息可以实行按月结算、按季支付的方法。为了反映借款利息的支付和结算情况，按照权责发生制的要求，应设置“应付利息”账户。该账户属于负债类账户，贷方反映按规定当期应付的利息; 借方反映实际支出数，期末余额在贷方，表示企业应付而未付的利息。

(三)会计处理

短期借款一般期限不长，通常在取得借款日，按取得的金额借记“银行存款”科目，贷记“短期借款”科目; 到期偿还本金时，借记“短期借款”科目，贷记“银行存款”科目。短期借款利息支出是企业理财活动中为筹集资金而发生的耗费，应作为一项财务费用计入当期损益。由于利息支付的方式不同，其会计核算也不完全一样。实务中，利息的支付可能有按月支付、按季支付、按半年支付、到期一次性支付等方式。对于按月支付方式，核算比较简单: 支付时，借记“财务费用”科目，贷记“银行存款”科目。对于按季支付、按半年支付或到期一次性支付等方式，会计上可视具体情况选择不同的处理方式: 如果利息金额不大，可简化核算，在支付时直接计入当期的财务费用; 如果利息金额较大，则要求按利息归属期确认各月财务费用，借记“财务费用”科目，贷记“应付利息”科目。

［案例4－5］假设润华公司由于生产经营周转的需要，于2013年1月1日从某银行借入为期3个月、年利率为3%的借款400000元，款项存入银行，其他手续已办妥。

业务分析: 该经济业务的发生，引起了公司资产和负债两个会计要素发生变化: 一方面使得银行存款增加了400000元，应借记“银行存款”科目; 另一方面企业短期借款增加400000元，应贷记“短期借款”科目。编制如下会计分录:

借: 银行存款 400000

贷: 短期借款 400000

［案例4－6］承上例，润华公司1月份应支付借款利息1000元(400000×3%÷12)。

业务分析: 该经济业务的发生，引起了公司费用和负债两个会计要素发生变化: 一方面利息费用增加1000元，应借记“财务费用”科目; 另一方面企业已确认当期费用但未实际支付的利息增加1000元，贷记“应付利息”科目。这项经济业务应编制如下会计分录:

借: 财务费用 1000

贷: 应付利息 1000

2013年2月利息的计算和会计分录与2013年1月份相同。

［案例4－7］承上例，润华公司2013年3月末以银行存款归还借款本金400000元及全部利息3000元，共计403000元。

业务分析: 该经济业务的发生，引起了企业资产、负债、费用等会计要素发生变化: 一方面用资产偿还了借款使得银行存款减少了403000元，贷记“银行存款”科目; 另一方面该公司偿还本金400000元和利息3000元(第三个月利息由于直接支付，应借记“财务费用”科目)而使负债减少，分别借记“短期借款”科目和“应付利息”科目。这项经济业务应编制如下会计分录:

借: 短期借款 400000

应付利息 2000

财务费用 1000

贷: 银行存款 403000

若上例中润华公司于2013年1月1日借入为期3个月、年利率为3%的借款400000元，采用短期借款利息直接计入损益的核算方法，则在1月末和2月末不作会计分录，3月末实际支付利息3000元并偿还本金400000元时，编制如下会计分录:

借: 短期借款 400000

财务费用 3000

贷: 银行存款 403000

［案例4－8］润华公司收到银行存款利息收入200元存入银行。

业务分析: 该经济业务的发生，引起了公司资产和费用两个会计要素发生变化: 一方面公司资产增加200元，应借记“银行存款”科目; 另一方面，该公司存款利息收入增加200元，按会计准则规定不作为收入增加单独进行反映，而是作为财务费用的冲减处理，贷记“财务费用”科目。编制如下会计分录:

借: 银行存款 200

贷: 财务费用 200

二、长期借款

(一)长期借款的基本内容

长期借款是指企业向银行或其他金融机构借入的期限在1年以上(不含1年)的各种借款。企业在生产经营活动过程中，由于扩建厂房、增加生产设备、技术改造等原因往往需要大量的资金，其资金来源除企业所有者投入新的资金外，主要是靠举借长期债务，所以长期借款一般用于固定资产的购建、改扩建工程等方面，它是企业非流动负债的重要组成部分。长期借款按偿还方式的不同分为到期一次偿还的长期借款和分次偿还的长期借款。

(二)账户设置

为了反映和监督企业向银行或其他金融机构等借入的期限在1年以上(不含1年)的各种借款，企业需要设置“长期借款”账户。该账户属于负债类账户。一般按贷款单位和贷款种类设置明细账进行明细核算。“长期借款”账户贷方登记企业取得的长期借款本金及到期应计利息; 借方登记企业偿还的长期借款的本金额及利息; 期末余额在贷方，表示企业尚未偿还的长期借款本金及利息。“长期借款”账户的结构和内容如图4－5所示。

图4－5 “长期借款”账户结构和内容

(三)会计处理

企业取得长期借款时，按实际收到的金额，借记“银行存款”科目，贷记“长期借款”科目; 归还长期借款，应借记“长期借款”科目，贷记“银行存款”等科目; “长期借款”账户的期末余额在贷方，表示企业期末尚未归还的长期借款本息。按照会计准则的规定，长期借款如果用于购建固定资产的，在固定资产尚未达到预定可使用状态前，所发生的利息应当予以资本化，计入相应资产的成本中; 固定资产达到预定可使用状态之后发生不能资本化的利息支出，则直接计入当期损益(财务费用)。因此，企业取得长期借款时，除设置上述账户外，还可能涉及“在建工程”、“财务费用”等账户。实务中，为核算简便，长期借款的利息属于一次到期还本付息的记入“长期借款——应计利息”科目，如果是分期付息、到期一次还本的长期借款利息则记入“应付利息”科目。

［案例4－9］润华公司2013年1月3日向某银行借款1200000元，期限为5年、年利率9%，存入银行账户。该项借款按年支付利息，到期还本。

业务分析: 该经济业务的发生，引起了公司资产和负债两个会计要素发生变化: 一方面使公司增加银行存款1200000元，应借记“银行存款”科目; 另一方面是企业应确认一项1200000元的负债，应贷记“长期借款”科目。编制如下会计分录:

借: 银行存款 1200000

贷: 长期借款 1200000

［案例4－10］上述长期借款在每年末应支付利息108000元(1200000×9%)，于次年的1月2日用银行存款支付。

业务分析: 该经济业务的发生，引起了公司费用和负债两个会计要素发生变化: 一方面企业应支付利息108000元，借记“财务费用”科目; 另一方面企业应付利息增加，应贷记“应付利息”科目。年末编制如下会计分录:

借: 财务费用 108000

贷: 应付利息 108000

次年1月2日实际支付利息时:

借: 应付利息 108000

贷: 银行存款 108000

［案例4－11］假设润华公司为建造一条新生产线(工期2年)，于2013年1月1日向某银行借款2000000元，期限为3年、年利率8%，存入银行账户。华润公司当即将该借款投入到生产线的建造工程中。

业务分析: 该经济业务的发生，引起了公司资产和负债两个会计要素发生变化: 一方面使企业增加银行存款2000000元，应借记“银行存款”账户; 另一方面企业确认一项2000000元的负债，应贷记“长期借款”账户。

借: 银行存款 2000000

贷: 长期借款——本金 2000000

［案例4－12］承上例，该合同规定到期一次还本付息，单利计算。计算确定2013年年底应由该工程负担的借款利息。

业务分析: 在固定资产建造工程完工交付之前，用于工程的借款利息属于一项资本性支出，应记入固定资产建造工程成本。按单利计算，即2013年应负担的利息为160000元(2000000×8%)。所以，这项经济业务的发生，一方面使得公司的在建工程成本增加160000元，另一方面由于该项利息是到期一次支付的，通过“长期借款”科目核算，使得企业的长期借款增加160000元，因此该经济业务涉及“在建工程”和“长期借款”两个科目，在建工程成本增加，应借记“在建工程”科目，长期借款利息增加则贷记“长期借款”科目。编制如下会计分录:

借: 在建工程 160000

贷: 长期借款——应计利息 160000

2014年年末作上述同样的会计分录。

由于工程在2014年年末完工，2015年年末确认当年应付利息时，利息不计入工程成本，而应费用化处理计入当年财务费用。作如下会计分录:

借: 财务费用 160000

贷: 长期借款 160000

［案例4－13］承上例，假设润华公司在2015年年末全部偿还该笔长期借款的本金和利息。

业务分析: 该笔长期借款本金为2000000元，利息为480000元，本息合计为2480000元，在2015年末一次付清，该笔经济业务涉及“银行存款”账户和“长期借款”科目。银行存款的减少应贷记“银行存款”科目，长期借款的减少应借记“长期借款”科目。这项经济业务应编制如下会计分录:

借: 长期借款——本金 2000000

——应计利息 480000

贷: 银行存款 2480000

三、应付债券

(一)应付债券的基本内容

债券是企业为筹集长期使用资金而发行的一种书面凭证，是依照法定程序发行，约定在一定期限内还本付息的有价证券。应付债券是指企业为筹集长期资金而实际发行的债券及应付的利息，它是企业筹集长期资金的一种重要方式。企业发行债券的核算应设置“应付债券”账户，该账户用来核算企业为筹集资金而实际发行的债券及应付利息，属于负债类账户。该账户的贷方登记应付债券的本金和利息; 借方登记归还的债券本金和利息; 期末余额在贷方，表示企业尚未偿还的长期债券本金和利息。该账户应按债券的种类设置明细账，进行明细分类核算。

(二)会计处理

［案例4－14］润华公司为筹集资金，于2012年12月5日发行债券筹集资金300000元，已存入银行账户。

业务分析: 该笔经济业务的发生，引起公司资产和负债两个要素的变化。一方面发行债券使得企业负债增加300000元，贷记“应付债券”科目; 另一方面通过发行债券筹集资金使得企业资产增加300000元，借记“银行存款”科目，假设其他业务情况略。编制如下会计分录:

借: 银行存款 300000

贷: 应付债券 300000

企业资金筹集的核算程序可用图4－6综合反映。

图4－6 筹资业务的基本核算程序

思考题

1．企业筹资主要有哪些渠道?

2．企业筹资过程中的会计核算开设哪些会计账户?

3．实收资本按照投资主体不同，可以分为哪些内容? 如何进行会计核算?

4．实收资本与资本公积的内容及会计核算有哪些区别? 如何进行会计核算?