应付债券及长期应付款的核算

1．7．1 相关知识

1）应付债券

（1）应付债券概述

应付债券是指企业为筹集（长期）资金而发放的债券。 债券是企业为筹集长期使用资金而发行的一种书面凭证。 企业通过发行债券取得资金是以将来履行归还购买债券者的本金和利息的义务作为保证的。 企业应当设置“企业债券备查簿”，详细登记每一企业债券的票面金额、债券票面利率、还本付息期限与方式、发行总额、发行日期和编号、委托代售单位、转换股份等资料。 企业债券到期结清时，应当在备查簿内逐笔注销。

企业债券发行价格的高低一般取决于债券票面金额、债券票面利率、发行当时的市场利率以及债券期限的长短等因素。 债券发行有面值发行、溢价发行和折价发行3种情况。 企业债券按其面值出售的，称为面值发行。 此外，债券还可能按低于或高于其面值的价格出售，即折价发行或溢价发行。

（2）应付债券的账务处理

企业应该设置“应付债券”科目，并在该科目下设置“面值”“利息调整”“应计利息”等明细科目，核算应付债券发行、计提利息、还本付息等情况。 该科目贷方登记应付债券的本金和利息，借方登记归还的债券本金和利息，期末贷方余额表示企业尚未偿还的长期债券。

①发行债券。 企业按面值发行债券时，应按实际收到的金额，借记“银行存款”等科目；按债券票面金额，贷记“应付债券——面值”科目；存在差额的，还应借记或贷记“应付债券——利息调整”科目。

②发行债券利息。 发行长期债券的企业，应按期计提利息。 对于按面值发行的债券，在每期采用票面利率计算计提利息时，应当按照与长期借款相一致的原则计入有关成本费用，借记“在建工程”“制造费用”“财务费用”“研发支出”等科目。 其中，对于分期付息、到期一次还本的债券，按其票面利率计算确定的应付未付利息通过“应付利息”科目核算；对于一次还本付息的债券，按其票面利率计算确定的应付未付利息通过“应付债券——应计利息”科目核算。 应付债券按实际利率（实际利率与票面利率差异较小时也可按票面利率）计算确定的利息费用，应按照与长期借款相一致的原则计入有关成本、费用。

（3）债券还本付息

长期债券到期，企业支付债券本息时，借记“应付债券——面值”和“应付债券——应计利息”“应付利息”等科目，贷记“银行存款”等科目。

2）长期应付款

（1）长期应付款的概念

长期应付款是指企业除长期借款和应付债券以外的其他各种长期应付款项，包括应付融资租入固定资产的租赁费、以分期付款方式购入固定资产发生的应付款项等。

（2）长期应付款的核算

企业应设置“长期应付款”账户，用以核算企业融资租入固定资产和以分期付款方式购入固定资产时应付的款项及偿还情况。 该账户可按长期应付款的种类和债权人进行明细核算。

（3）长期应付款的种类

①应付融资租赁款。

应付融资租赁款，是指企业融资租入固定资产而发生的应付款，是在租赁开始日承租人应向出租人支付的最低租赁付款额。 融资租入固定资产时，在租赁期开始日，按应计入固定资产成本的金额（租赁开始日租赁资产公允价值与租赁付款额现值两者中较低者，加上初始直接费用），借记“在建工程”或“固定资产”账户；按最低租赁付款额，贷记“长期应付款”账户；按发生的初始直接费用，贷记“银行存款”等账户；按其差额，借记“未确认融资费用”账户。 按期支付融资租赁费时，借记“长期预付款——应付融资租赁款”账户，贷记“银行存款”账户。

企业在计算最低租赁付款额的现值时，能够取得出租人的租赁内含利率的，应当采用租赁内含利率作为折现率，否则，应当采用租赁合同规定的利率作为折现率；企业无法取得出租人的租赁内含利率且租赁合同没有规定利率的，应当采用同期银行贷款利率作为折现率。租赁内含利率，是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。

未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊。 企业应当采用实际利率法计算确认当期的融资费用。

②具有融资性质的延期付款购买资产。

企业购买资产有可能延期支付有关价款。 如果延期支付的购买价款超过信用条件，实质上具有融资性质的，所购资产的成本应当以延期支付购买价款的现值为基础确定。 实际支付的价款与购买价款的现值之间的差额，应当在信用期内采用实际利率法进行摊销，计入相关资产成本或当期损益。 具体来说，企业购入资产超过正常信用条件延期支付款实质上具有融资性质时，应按购买价款的现值，借记“固定资产”“在建工程”等科目；按应支付的价款总额，贷记“长期应付款”科目；按其差额，借记“未确认融资费用”科目。

1．7．2 工作过程

1）发行债券

【会计工作65】宏达公司于2013年7月1日发行三年期、到期时一次还本付息、年利率8％（不计复利）、发行面值总额为40000000元的债券。

假定年利率等于实际利率，该债券按面值发行。

【会计凭证】代理机构取得的交割单、银行进账单（收账通知）。

【工作指导】宏达公司会计处理如下：

借：银行存款 40000000

贷：应付债券——面值 40000000

2）发行债券利息

【会计工作66】承【会计工作65】，宏达公司发行债券所筹资金于当日用于建造固定资产，至2013年12月31日时工程尚未完工，计提本年长期债券利息。

【会计凭证】债券建造合同。

【工作指导】企业按照《企业会计准则第17号——借款费用》的规定计算，该期债券产生的实际利息费用应全部资本化，作为在建工程成本。

本工作中，至2013年12月31日，公司债券发行在外的时间为6个月。 该年应计的债券利息为：40000000×8％÷12×6＝1600000（元）。 由于该长期债券为延期时一次还本付息，因此利息1600000元应计入“应付债券——应计利息”科目。

会计处理如下：

借：在建工程 1600000

贷：应付债券——应计利息 1600000

3）债券还本付息

【会计工作67】承【会计工作65】和【会计工作66】，2016年7月1日，宏达公司偿还债券本金和利息。

【会计凭证】债券付款通知。

【工作指导】2013年7月1日至2016年7月1日，宏达公司长期债券的应计利息＝40000000×8％×3＝9600000（元），公司会计处理如下：

借：应付债券——面值 40000000

——应计利息 9600000

贷：银行存款 49600000

知识拓展

融资租赁与分期付款的区别

1．分期付款是一种买卖交易，买者不仅获得了所交易物品的使用权，而且获得了物品的所有权。 而融资租赁则是一种租赁行为，尽管承租人实际上承担了由租赁物引起的成本与风险，但从法律上讲，租赁物所有权名义上仍归出租人所有。

2．融资租赁和分期付款在会计处理上也有所不同。 融资租赁中租赁物所有权属出租人所有，因此，作为出租人资产纳入其资产负债表中，并对租赁物摊提折旧，而承租人将租赁费用计入生产成本。 而分期付款购买的物品归买主所有，因而列入买方的资产负债表并由买方负责摊提折旧。

3．上面两条导致两者在税务待遇上也有区别。 融资租赁中的出租人可将摊提的折旧从应计收入中扣除，而承租人则可将摊提的折旧费从应纳税收入中扣除。 在分期付款交易中则是买方可将摊提的折旧费从应纳税收入中扣除，买方还能将所花费的利息成本从应纳税收入中扣除。 此外，购买某些固定资产在某些西方国家还能享受投资免税优惠。

4．在期限上，分期付款的付款期限往往低于交易物品的经济寿命期限，而融资租赁的租赁期限则往往和租赁物品的经济寿命相当。 因此，同样的物品采用融资租赁方式较采用分期付款方式所获得的信贷期限要长。

5．分期付款不是全额信贷，买方通常要即期支付贷款的一部分，而融资租赁则是一种全额信贷，它对租赁物价款的全部甚至运输、保险、安装等附加费用都提供资金融通。 虽然融资租赁通常也要在租赁开始时支付一定的保证金，但这笔费用一般较分期付款交易所需的即期付款额要少得多（例如在进出口贸易中买方至少需现款支付15％的贷款）。 因此，同样一件物品，采用融资租赁方式提供的信贷总额一般比分期付款交易方式所能够提供的要大。

6．融资租赁与分期付款交易在付款时间上也有差别。 后者一般在每期期末，通常在分期付款之前还有一宽限期。 融资租赁一般没有宽限期，租赁开始后就需支付租金，因此，租金支付通常在每期期初。

7．融资租赁期满时租赁物通常留有残值，承租人一般不能对租赁物任意处理，需办理交换手续或购买等手续。 而分期付款交易的买者在规定的分期付款后即拥有了所交易物品，可任意处理之。

8．融资租赁的对象一般是寿命较长、价值较高的物品，如机械设备等。